Yapılandırma kanununa Plan ve Bütçe Komisyonunda eklenen bir maddeyle, indirimden yararlanan mükellefler hakkında yapılan tarhiyatların, yapılandırma kanunu kapsamında dava açılmaması veya açılan davalardan vazgeçilmesi yoluyla kesinleştirilmesi halinde yüzde 5 indirim hakkının kaybedilmeyeceğine ilişkin bir hüküm eklendi.

Mükelleflerin vergiye uyumunu sağlamak için kurallara uymayan mükelleflere ceza verilebileceği gibi uyumlu olan mükelleflerin ödüllendirilmesi şeklide uygulamalar da yapılabiliyor. Ülkemizde vergi konusunda uzun bir süre sadece ceza yönlü politikalar izlendi. Vergisel yükümlülüklerini zamanında yerine getiren uyumlu mükelleflere yönelik bir vergi avantajı sağlanmadı. Doğal olarak bu yaklaşım eleştirildi. Sigorta prim ödemelerinde borcu olmayan işverenlere yapılan yüzde 5 indirimin neden vergide uygulanmadığı haklı olarak sorgulandı.

Yakın zamanda bu eksiklik giderildi. Vergiye gönüllü uyumun artırılması amacıyla uyumlu gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin yıllık beyanname ile beyan ettikleri gelir ve kurumlar vergisinin yüzde 5’i kadar (belli bir tutarı aşmamak üzere) indirim sağlandı.

Her ne kadar uygulamada pek çok sorunları olsa da bu gelişme olumlu bir gelişmedir. Ancak üzülerek ifade etmek isterim ki, son zamanlarda en çok uyuşmazlığa neden olan konuların başında bu indirim meselesi gelmektedir.

Nedense bu konudaki olumlu gelişmeler çok yavaş gerçekleşiyor. İlk yıllarda süresinde ödenmeyen vergi borçları nedeniyle indirimden yararlanılamıyordu. Bu sorun çözüldü, ancak şimdi de son üç yıl tarhiyat yapılmamış olması ile indirimden yararlandıktan sonra tarhiyat yapılması nedeniyle indirim hakkının kaybedilmesi sorunları yaşanıyor.

Mevcut düzenlemeye göre indirimden yararlanabilmek için şu şartların sağlanması gerekiyor:

• İndirimin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile bu yıldan önceki iki yıla ait vergi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmiş olması,

• İndirimin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile bu yıldan önceki iki yıl içinde beyana tabi vergi türleri itibarıyla ikmalen, re'sen veya idarece yapılmış bir tarhiyat bulunmaması (Yapılan tarhiyatların kesinleşmiş yargı kararlarıyla veya uzlaşma ya da düzeltme hükümlerine göre tamamen ortadan kaldırılmış olması durumunda bu şart ihlal edilmiş sayılmıyor.) 

• İndirimin hesaplanacağı beyannamenin verildiği tarih itibarıyla 000 TL’nin üzerinde vadesi geçmiş borç bulunmaması,

• Vergi indiriminin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile önceki dört takvim yılında kaçakçılık suçu fiillerinin işlenmemiş olması.

Bir mükellefin bu şartları sağlayıp sağlamadığı beyanname verilirken bellidir. Ancak kanunda indirim hakkını ortadan kaldıran başka bir duruma daha yer verilmiştir. Bu durumun beyan sırasında bilinmesi mümkün değildir. Çünkü sonradan ortaya çıkan bir durum geriye dönük indirim hakkını ortadan kaldırmaktadır.

Maddede yer alan hükme göre, vergi indiriminden yararlanan mükelleflerin, öngörülen şartları taşımadığının sonradan tespit edilmesi hâlinde indirim uygulaması dolayısıyla ödenmeyen vergiler, vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın tarh edilir. Bu hüküm uyarınca bir mükellef indirim için şartları sağlamadığı halde indirimden yararlanmışsa, bu durumun sonradan tespiti halinde indirim uygulaması nedeniyle ödemediği vergileri gecikme faizi ile ödemek veya iade aldığı vergileri yine gecikme faizi ile geri vermek zorundadır.

Peki bu işlemde ceza uygulanabilir mi?

Beyannamenin verildiği anda indirim uygulamasına ilişkin şartların sağlanıp sağlanmadığını tespit etmek, vergi dairesinin görevi olduğuna göre ceza uygulanmaması gerekir. Nitekim ilgili maddede bu durumda verginin cezasız olarak tarh edileceği hükme bağlanmıştır.

Ancak söz konusu maddede, son üç yıla ilişkin beyanların gerçek durumu yansıtmadığının indirimden yararlanıldıktan sonra tespiti üzerine yapılan tarhiyatların kesinleşmesi hâlinde de indirim nedeniyle ödenmeyen vergilerin cezasız olarak tarh edileceği hükmüne yer verilmiştir. Bu takdirde indirim uygulaması dolayısıyla ödenmeyen vergiler açısından zamanaşımı, yapılan tarhiyatın kesinleştiği tarihi takip eden takvim yılının başından itibaren başlar.

Bu durumu Maliye’nin tebliğde verdiği bir örnekle somutlaştıralım.

Örneğin 25/4/2018 tarihinde vermiş olduğu 2017 hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinde vergi indiriminden yararlanan bir mükellef hakkında Ağustos 2016 vergilendirme dönemi için KDV yönünden 26/10/2018 tarihinde tarhiyat yapılmış olsun. Mükellef bu tarhiyatı dava konusu etmiş ve dava mükellef aleyhine sonuçlanarak 5/3/2020 tarihinde kesinleşmiştir. (Böyle iki yıl dolmadan kesinleşme ancak örnekte olur, gerçek hayatta rastlanmaz!)

Düzenleme, mükellefin 2017 kurumlar vergisi beyannamesinde yararlandığı vergi indirimi dolayısıyla ödenmeyen kurumlar vergisinin, tarhiyatın kesinleştiği tarih itibarıyla (5/3/2020 tarihinde) vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın tarh edilmesini emretmektedir.

Bence indirim uygulamasında kurgu yanlış, bu nedenle haksız sonuçlar ortaya çıkıyor. Kurgudaki ilk yanlış, henüz kesinleşme olmadan yapılan tarhiyatların indirime engel olması. Hem de tek yıl değil, üç yıl engel olması. Bu üç yıl içinde tarhiyatın bir yargı kararıyla ortadan kaldırılabilmesi ülkemizde pek mümkün değil. Çünkü bu kadar kısa sürede kesinleşmiş bir yargı kararına ulaşabilmek neredeyse imkânsız. Tarhiyatın uzlaşma veya düzeltme yoluyla kaldırılması da hukuken mümkün ancak pratikte imkânsız bir durum. (Farkındayım, “imkânsız” sözcüğünü çok kullandım!)

Bence sadece kesinleşmiş tarhiyatlar indirime engel olabilmeli. Yani örnekteki mükellef tarhiyatın kesinleştiği 5/3/2020 tarihinden itibaren indirimden yararlanamamalı. Geriye dönük olarak mükellefin 2017 ve izleyen iki yıla ilişkin indirim hakkını ortadan kaldırmayı doğru bulmuyorum. Her ne kadar cezasız kaldırılsa da…

Kurgudaki ikinci yanlış, tarhiyatın tutarı ne olursa olsun indirim hakkının tamamen ortadan kalkması. Ödeme şartı için 1.000 TL’lik borca tolerans gösteriliyor, tarhiyat için böyle bir imkân yok. Tutar veya oransal sınırlar olmalı bence. Konu itibariyle bir sınırlama da getirilebilir. Kayıt dışı satış yapanla bir amortisman oranını yanlış uygulayan mükellef aynı şekilde değerlendirilmemeli.

Üstelik kanunda vergi beyannamesinden ne kastedildiği açıkça sayıldığı halde burada sayılmayan beyannameler için yapılan tarhiyatlar da indirime engel oluyor. Örneğin süresinde verilmemiş bir damga vergisi beyannamesi indirime engel değilken, damga vergisine ilişkin yapılan bir tarhiyat indirime engel olabiliyor. Bunu da üçüncü yanlış olarak sayabiliriz.

Bir diğer yanlış ise, kanuni süresinde verilmemiş bir beyannamenin kanuni süresinden sonra mükellefçe kendiliğinden verilmesi veya pişmanlıkla verilmesi halinde bile indirimin uygulanmaması. Bu şekilde eksikliği kendiliğinden beyan eden mükellefi uyumsuz kabul etmek, sizce de hatalı değil mi?

Süresinde verilmemiş bir beyannamenin pişmanlıkla verilmesi halinde indirim hakkının kaybedilmemesi gerektiğini başka bir yazımda açıklamıştım.

Başka hatalar da var, ancak yazı çok uzayacak. Bunları zaten daha önce yazmıştım. Tüm sorunların kanun değişikliği yapılarak en kısa sürede düzeltilmesini diliyorum.

Şimdi gelelim Plan ve Bütçe Komisyonunda eklenen maddeye. Komisyonda kabul edilen bir önergeyle yapılandırma kanununa eklenen madde, yüzde 5 indirimin hesaplandığı beyannamenin ait olduğu yıl ile bu yıldan önceki son iki yılda herhangi bir vergiye ilişkin beyanların gerçek durumu yansıtmadığının indirimden yararlanıldıktan sonra tespiti üzerine yapılan tarhiyatların, kanun teklifinin 3 ve 4 üncü maddelerine göre yapılandırılarak (yani dava açılmayarak veya açılan davalardan vazgeçilerek) kesinleştirilmesi ve yapılandırmanın ihlal edilmemesi şartıyla, geçmişte indirim nedeniyle ödenmeyen vergilerin vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın tarh edileceği hükmünün uygulanmamasını düzenliyor. (Bu düzenlemeyi sakın vergi ziyaı cezası uygulanarak tarh edilecek, şeklinde anlamayın! Burada kastedilen, indirimin geri alınmaması.)

Buna göre, kanun teklifinin 3 ve 4’üncü maddelerine göre yapılandırılarak sulh yoluyla kesinleştirilecek tarhiyatlar, normal kesinleşme gibi değerlendirilmeyecek ve geçmişte uygulanan indirimin geri alınması söz konusu olmayacak.

Bu düzenleme ile uyuşmazlıkların kanun kapsamında sonlandırılması teşvik ediliyor. Yani yapılandırmadan yararlananlara dolaylı bir avantaj sağlanıyor.

Ancak düzenlemenin yürürlüğe girdiği tarihten önce söz konusu tarhiyatlar nedeniyle yararlanılamayan indirim tutarları için düzeltme yapılamayacağı da öngörülüyor. Yani dava açmayarak veya açılmış davadan vazgeçerek uyuşmazlığa yapılandırma kanunu kapsamında son verilirse, söz konusu tarhiyat nedeniyle geçmişte yararlanılamayan indirimler için bu düzenlemeyi gerekçe göstererek düzeltme yapılamayacak, yani indirimden yararlanılamayacak.

Ayrıca bu kapsamda kesinleştirilen tarhiyatlar, indirimden yararlanabilmek için son üç yıla ilişkin bir tarhiyatın bulunup bulunmadığının tespiti sırasında da tarhiyat olarak değerlendirilmeyecek.

Bu iki durumu bir örnek üzerinden açıklayalım. Örneğin 2020 yılında yapılmış bir tarhiyata ilişkin dava yapılandırma kanunu kapsamında sonlandırılırsa (yani tarhiyat kesinleştirilirse) 2021 yılında verilen 2020 yılına ilişkin beyannamede bu tarhiyat nedeniyle yararlanılamayan indirimden düzeltme beyannamesi verilerek yararlanılamayacak. Ancak 2021 yılına ilişkin 2022’de verilecek beyannamede bu tarhiyat indirime engel olmayacak ve indirimden diğer şartlar sağlanabilirse yararlanılabilecek.