Bir yapılandırma/af kanunu çıkarılacağının duyulmasından sonra en çok merak edilen konulardan biri ortaklardan alacaklara af getirilip getirilmediği olur. Bu düzenleme fevkalade avantajlıdır.

Çünkü ortaklardan alacaklara ilişkin af düzenlemesi ile ortaktan alacak yüzde 3 oranında bir vergi ödenerek silinebilir. Üstelik bu vergi kurum tarafından ödenir, yani ortak ödemez, ortağa yansıtılmaz.

Mevcut kâr payı vergilemesine göre, gerçek kişi ortaklara dağıtılan kâr payları üzerinden öncelikle yüzde 15 stopaj yapılır. Ortağın bu şekilde tahsil ettiği kâr payının yarısı gelir vergisinden istisna edilir. Kalan tutar o yıla ilişkin beyan sınırını aşarsa, yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilir. İlgili yılda başka vergiye ve beyana tabi gelirler varsa bu gelirler de beyan sınırının hesabında dikkate alınır. Hesaplanan gelir vergisinden yapılan stopajın tamamı (yüzde 50 istisnaya tekabül eden tutar dahil) indirilerek ödenecek gelir vergisi belirlenir.

Örneğin 2021 yılında brüt 100 birim kâr payı elde eden bir gerçek kişi 50 birim vergiye tabi gelir elde etmiş sayılır. Bu gelir üzerinden, 2022 yılında verilecek beyannamede vergi tarifesinin en yüksek gelir dilimi için geçerli olan yüzde 40 oranında (100/2 x yüzde 40=) 20 birim gelir vergisi hesaplandığını varsayalım. Bu tutardan, brüt tutar üzerinden yapılan (100 x yüzde 15=) 15 birim stopajın indirilmesi sonucunda ödenecek vergi (20-15=) 5 birim olarak hesaplanır. Bu durumda ortak toplam 20 birim vergi ödemiş olur. Bu vergi brüt kâr payının yüzde 20'sine, stopaj sonrası net kâr payının ise (20/85=) yüzde 23,5'ine tekabül eder.

Ancak ortaklar, şirkete olan borçlarının vergi affı kanununu kapsamda silinmesi ile bu yüzde 23,5 oranındaki vergiden kurtulur.

Ortağın muhtemel kâr payından daha yüksek borçlanmış olması halinde avantaj daha da artar.

Kim böyle bir düzenlemeden yararlanmaz ki?

Yararlanıyor zaten, hatta bu düzenlemelerin yıllar içinde tekrarlanarak sürekli hale gelmesi, ortakların kâr payı dağıtmak yerine şirketten borçlanmayı tercih etmelerine neden oluyor. Beklenen af da fazla gecikmediğinden yüzde 3 maliyetle (üstelik bunu şirket ödüyor, hadi dolaylı olarak bunu ortağın maliyeti olarak kabul edelim) bu borçtan kurtuluyor.

Ortak alacaklarının bu şekilde silinmesi esas itibariyle ortaklardan gerçek olmayan alacaklar ve fiktif kasa bakiyelerinin silinmesi amacıyla hayatımıza girdi. Maalesef ülkemizde, özellikle KOBİ'lerde kasa hesabında hayatın doğal akışına aykırı olarak yüksek miktarda tutarlar veya ortaklardan fiktif alacaklar yer alabiliyor. Bu tür gerçek olmayan kasa bakiyesi ve ortaklardan alacak tutarları çoğunlukla belgesiz ödemeler, faturasız alımlar ve açık ücret ödemelerinden kaynaklanıyor. [1]

Kayıtlarda ortaklardan alacak olarak görünen tutarların gerçek alacak mı, yoksa saydığım bu nedenlerden mi kaynaklandığı (uygulamada ifade edilen şekliyle fiktif olduğu) tespit edilemeyeceği için konuya ilişkin düzenlemelerde, işletmenin esas faaliyet konusu dışındaki işlemlerden kaynaklanan tüm alacak tutarları kapsama alınıyor.

Mecliste Plan ve Bütçe Komisyonunda kabul edilen yapılandırma kanun teklifinde, ortaklardan alacaklar ile ilgili düzenleme "İşletme kayıtlarının düzeltilmesi" başlıklı 6'ncı maddesinde yer alıyor.

Söz konusu maddenin 3'üncü fıkrasında, kayıtlarda yer aldığı hâlde işletmede bulunmayan kasa mevcudu ve ortaklardan alacaklar ile bunlarla ilgili diğer işlemler hakkında aşağıdaki hükümlerin uygulanması öngörülüyor:

"a) Bilanço esasına göre defter tutan kurumlar vergisi mükellefleri, 31/12/2020 tarihi itibarıyla düzenledikleri bilançolarında görülmekle birlikte işletmelerinde bulunmayan kasa mevcutları ve işletmenin esas faaliyet konusu dışındaki işlemleri dolayısıyla (ödünç verme ve benzer nedenlerle ortaya çıkan) ortaklarından alacaklı bulunduğu tutarlar ile ortaklara borçlu bulunduğu tutarlar arasındaki net alacak tutarları ile bunlarla ilgili diğer hesaplarda yer alan işlemlerini 31/8/2021 tarihine kadar (bu tarih dâhil) vergi dairelerine beyan etmek suretiyle kayıtlarını düzeltebilirler.

b) Bu fıkranın (a) bendi kapsamında beyan edilen tutarlar üzerinden yüzde 3 oranında hesaplanan vergi, beyanname verme süresi içinde ödenir.….."

Bu metin önceki düzenlemelerin aynısıdır.

Her ne kadar fıkranın girişinde "kayıtlarda yer aldığı hâlde işletmede bulunmayan kasa mevcudu ve ortaklardan alacaklar…" ifadesine yer verilerek, düzeltmeye konu olabilecek kasa mevcudu ve ortaklardan alacakların işletmede bulunmayan unsurlar olduğu algısı yaratılıyorsa da izleyen bölümde, ortaklardan "ödünç verme ve benzeri nedenlerle oluşan" alacakların kapsamda olduğu açıkça ifade edildiğinden "işletmede bulunmayan" ifadesinin sadece kasa mevcudu için geçerli olduğu sonucuna ulaşıyoruz.

Başka bir ifade ile bu kapsamda düzeltilecek alacakların sadece fiktif alacaklarla sınırlı olduğu söylenemez. Başlıkta ifade ettiğim şekilde gerçek ortak alacakları da bu kapsamda silinebilir.

Hangi tarih itibariyle kayıtlarda yer alan alacaklar düzeltilebilecek?

Teklif metnine göre 31/12/2020 tarihli bilançolarında görülen ortak alacakları, 31/8/2021 tarihine kadar (bu tarih dâhil) vergi dairelerine beyan edilerek kanundan yararlanılabilir.

Buna göre, silinebilecek alacak 31/12/2020 tarihli bilançolarda görülen tutarlardan fazla olamaz. Yani kayıtlardaki alacak 2021 yılı içinde artmışsa 31/12/2020 tarihli bilançolarda yer alan tutarlar, azalmışsa beyan tarihindeki (en geç 31/8/2021 tarihindeki) tutar düzeltmeye konu edilebilir.

Düzeltmeden kasıt nedir?

Kanun teklifinde önceki düzenlemelere paralel olarak "düzeltme" ifadesi tercih ediliyor. Bu ifade ile esasen ortaklardan alacakların silinmesi kastediliyor. Yani beyan edilerek düzeltilen tutarla sınırlı olarak, ortaklar şirkete olan borçlarından kurtuluyorlar.

Bu düzeltme, beyan edilen alacak tutarı (kanunen kabul edilmeyen gider -KKEG- olarak dikkate alınmak kaydıyla) gider yazılmak suretiyle silinebileceği gibi, bilançonun aktifinde herhangi bir geçici hesapta izlenerek de yapılabilir. Geçici hesaplarda izleme seçeneği şirketlerin öz kaynaklarının yetersiz olduğu hallerde tercih edilmektedir.

Gerek doğrudan gider yazılan gerekse geçici hesaplarda izlenen tutarların herhangi bir şekilde vergi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün değildir.

Ortaklara borçlar hesaplamada dikkate alınacak mı?

Evet. Düzeltmeye işletmenin esas faaliyet konusu dışındaki işlemleri dolayısıyla (ödünç verme ve benzer nedenlerle ortaya çıkan) ortaklarından alacaklı bulunduğu tutarlar ile ortaklara borçlu bulunduğu tutarlar arasındaki net alacak tutarları esas alınır. Yani alacaklar borçlar ile netleştirilir.

Ticari (esas) faaliyetten doğan alacaklar ise düzeltilemez, örneğin bir turizm işletmesinin ortaklarından konaklama sebebiyle oluşan alacakları bu kapsamda düzeltmeye konu edilemez.

Düzeltme uygulamasında, ortaklardan net alacak tutarlarıyla ilgili olmakla beraber başka hesaplarda izlenen tutarların da dikkate alınması mümkün. Bunu teklif metninde yer alan "bunlarla ilgili diğer hesaplarda yer alan işlemlerini" ibaresi sağlıyor. Gerçekten de ortaklardan alacaklar avans, satıcılar veya başka hesaplarda takip edilebiliyor.

Düzeltme sebebiyle gider yazılan tutar dağıtılabilir kârı azaltır mı?

Hayır. Düzeltilen tutar dağıtılabilir kârı azaltmaz. Eğer KKEG olarak dikkate alınarak gider yazılmışsa dağıtılabilir kâra eklenerek kâr dağıtımı yapılır.

Düzeltilen tutarlarla ilgili tarhiyat yapılamaz!

Yapılandırma kanun teklifi kapsamında beyan edilen/düzeltilen tutarlar nedeniyle ilave bir tarhiyat yapılmaz. Buna göre silinen tutarlarla ilgili olarak kâr dağıtım stopajına yönelik tarhiyat yapılamaz. Bence silinen alacaklarla ilgili olarak beyan tarihine kadar hesaplanmamış faizlere ilişkin olarak da tarhiyat yapılmaması gerekir. Ancak anlaşılan Maliye bu görüşte değil. Çünkü kanun teklifinde yer alan aşağıdaki ifadeler, silinen alacaklarla ilgili olarak 2021 yılında silinme tarihine kadar hesaplanacak faizlerle ilgili vergisel yükümlülüklerin yerine getirilmemesi halinde ceza ve faiz alınmasa da vergi aslının aranacağı anlamına geliyor. (Sanırım!)

"Bu fıkra kapsamında beyanda bulunan kurumlar vergisi mükelleflerinin bu beyanları nedeniyle 2021 yılı geçici vergi beyannamelerinde düzeltme gerektiği takdirde, düzeltme işlemleri bu fıkrada öngörülen beyanname verme süresi içinde yapılır ve düzeltme işlemleri nedeniyle herhangi bir ceza veya faiz aranmaz."

Açıkça söylemem gerekirse, bu açıklamayı ilk okuduğumda ne anlama geldiğini anlamakta güçlük çektim. Hâlâ da tereddüt içindeyim. Önceki düzenlemelerde de benzer ifadeler yer aldığı için eski tebliğlere baktım, açıklanmamış. Bu ifadeden neyin kastedildiği bu defa yayımlanacak tebliğde açıkça belirtilmelidir.

[1] Abdullah TOLU, Dünya Gazetesi, 24 Mayıs 2021 Pazartesi, https://www.dunya.com/kose-yazisi/kasadaki-hayali-para-ve-ortaklardan-hayali-alacaklara-af-geliyor/622126