6 Temmuz'da, gelir vergisi beyannamesinde eğitim ve sağlık harcamalarının matrahtan indirilmesi konusunda yazdığım yazıda, eğer bir erteleme olmazsa, 2020 yılı için 2021 mart ayında verilecek gelir vergisi beyannamesi sayısında önceki yıllara göre çok ciddi bir artış olacağını belirmiştim. Vergi gelirlerinin performansına bakınca erteleme olasılığının azaldığını düşünüyorum.

2020 yılında kaç işverenden alınırsa alınsın (yani ister tek işverenden isterse birden fazla işverenden alınsın) ücret gelirleri toplamı 600 bin TL’yi aşanlar bu ücret gelirleri için yıllık beyanname vermek zorundalar. Başka gelirleri için beyanname vermek zorunda olanlar da ücret gelirlerini bu beyannameye dâhil edeceklerdir.

Birden fazla işverenden ücret alanların ücret gelirleri toplamı 600 bin TL’yi aşmasa bile birinci işverenden sonraki işverenlerden alınan ücretler toplamı 49 bin TL’yi aşarsa yine tüm ücret gelirleri beyan edilmek zorundadır.

Beyan sınırları olan 600 bin ve 49 bin TL’lik tutarlar brüt ücret ile değil, kümülatif ücret matrahı ile karşılaştırılacaktır. Yani ücretliler, ücret gelirlerinin beyan edilip edilmeyeceğini saptarken bordrolarında yer alan kümülatif ücret matrahına bakacaklardır. 

Kümülatif ücret matrahı nasıl oluşur?

Ücretin safi tutarı (yani vergiye tabi tutulacak matrahı) tespit edilirken aşağıdaki indirimler yapılır (Gelir Vergisi Kanunu Md.63):

• Emekli aidatı / sosyal sigorta primleri
• Sosyal güvenlik destekleme primi
• OYAK ve benzeri kamu kurumlarınca yapılan yasal kesintiler
• Hayat / şahıs sigorta primleri
• İşçi sendikalarına ödenen aidatlar
• Engellilik indirimi

Bu demektir ki, tüm bu indirimler yapıldıktan sonra kalan tutarlar 49 bin ve 600 bin TL’lik beyan sınırlarını aşıyorsa ücret gelirleri beyan edilecektir.

Ücret gelirleri dâhil yıllık beyanname ile beyanı gereken tüm gelirler için tek bir beyanname verilir. Bu beyannamede toplanan gelirler üzerinden bazı indirimler yapılması mümkündür. Bugün hayat ve şahıs sigorta primlerinin indirilmesi konusunu işleyeceğim.

Konuya girmeden önce, yüzde 25 devlet katkısının getirildiği 2013 yılı başından beri çalışanlar tarafından Bireysel Emeklilik Sistemi (BES)'e ödenen katkı paylarının, ücret matrahının tespitinde indirim konusu yapılamadığını belirtmek isterim. Yani hem ücret stopaj matrahının tespitinde hem de ücretlerin gelir vergisi beyannamesi ile beyanı halinde beyan edilen gelirden çalışanlarca ödenen BES katkı payları indirilemiyor. Aman Google’daki eski dokümanlara bakıp yanlış indirim yapmayın!

Ücret stopaj matrahından indirim konusu yapılabilecek sigorta primleri hangileridir?

Ücretin safi tutarının (dolayısıyla stopaj matrahının) tespitinde dikkate alınacak sigorta primleri;

• Mükellefin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına ait birikim priminin alındığı hayat sigortası poliçeleri için ödenen primlerin yüzde 50’si ile
• Ölüm, kaza, hastalık, sağlık, engellilik, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta primlerinin yüzde 100’ünden oluşur.

Birikimli sigortaların dışında kalan yaşam teminatı içeren sigorta primlerinin de tamamı (yüzde 100’ü) indirime konu edilir.

Küçük çocuk tabirinden, mükellefle birlikte oturan veya mükellef tarafından bakılan (nafaka verilenler, evlat edinilenler ile ana veya babasını kaybetmiş torunlardan mükellefle birlikte oturanlar dâhil) 18 yaşını veya tahsilde olup 25 yaşını doldurmamış çocukların anlaşılması gerekir.

İndirim yapılabilmesi için poliçenin Türkiye'de yerleşik ve merkezi Türkiye'de bulunan bir sigorta şirketi nezdinde düzenlenmiş olması şarttır.

İndirim konusu yapılabilecek primler toplamı, ödendiği ayda elde edilen ücretin yüzde 15’ini ve yıllık olarak asgari ücretin yıllık brüt tutarını (2020 yılı için 35.316 TL’yi) aşamaz. Bu sınırlar hayat sigorta primleri ile şahıs sigorta primleri için ayrı ayrı uygulanmaz, topluca dikkat alınır.

Gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilecek gelirlerden indirilebilecek sigorta primleri nelerdir?

Yukarıda ücret stopaj matrahından indirilebileceği belirtilen sigorta primleri (hayat sigorta primlerinin yüzde 50’si ile şahıs sigorta primlerinin yüzde 100’ü), yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilen gelirlerden de indirilebilir. (GVK Md.89/1) Tabii ki gelir vergisi beyannamesinde indirim konusu yapılacak primlerin daha önce ücret stopaj matrahından indirilmemiş olması gerekir. Ancak stopaj matrahından indirilememiş kısımlar gelir vergisi beyannamesinde dikkate alınabilir.

Beyan edilen gelirlerin içinde ücret geliri olması şart değildir. Örneğin sadece kira geliri beyan eden mükellefler de bu indirimi yapabilir. Yani yıllık gelir vergisi beyannamesi veren herkes bu indirimden yararlanabilir.

Primler hangi dönemde indirim konusu yapılır?

Primlerin vergi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilmesi için, gelirin elde edildiği dönem ile ilişkili olması ve bu dönem sonuna kadar ödenmiş olması gerekir.

Buna göre, yıllık gelir vergisi beyannamesinde indirim konusu yapılacak prim tutarının, beyannamenin ilgili olduğu yıl ile ilişkili olması ve bu yılın sonuna kadar ödenmesi, ücret stopaj matrahına ilişkin indirimde ise ücretin ilgili olduğu ay ile ilişkili olması ve bu aylık dönemin sonuna kadar ödenmiş olması şarttır.

Aylık bazda indirimde, primin peşin ödenmesi veya taksit dönemlerinin bir aydan daha uzun belirlenmesi halinde, prim tutarı ilgili olduğu aylar dikkate alınarak (ödenmiş olması şartıyla) indirim konusu yapılır. Yüzde 15’lik sınırın içinde kalsa dahi sonraki aylara ilişkin peşin olarak ödenen primlerin ödendiği ayda indirim konusu yapılması mümkün değil.

Yıllık bazda indirimde de sadece gelirin ilgili olduğu yıla ilişkin prim tutarı indirim konusu yapılır. Örneğin 1 Temmuz 2020 tarihinden başlamak üzere bir yıllık yapılan ve bedeli peşin olarak ödenen sağlık sigortası priminin altı aylık kısmının 2020 yılına, diğer altı aylık kısmının ise 2021 yılına ilişkin olarak indirim konusu yapılması gerekir.

İşverenler tarafından ücretliler adına ödenen BES katkı payları varsa sigorta primi indirimi nasıl yapılır?

Çalışanların ödediği BES katkı payları ücret stopaj matrahından ve gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilen gelirden indirim konusu yapılamaz.

İşverenler tarafından ücretliler adına ödenen BES katkı payları ise kanunda özel hüküm bulunduğu için çalışanların ücretleri ile ilişkilendirilmeyip işveren tarafından ticari kazancın tespitinde doğrudan gider olarak dikkate alınır. Bu şekilde gider yazılan katkı paylarının toplamı, ödemenin yapıldığı ayda elde edilen ücretin yüzde 15'ini ve asgari ücretin yıllık tutarını aşamaz. Sigorta primleri de bu sınırlar dâhilinde indirim konusu yapıldığı için, BES katkı payları indirilebilecek sigorta prim tutarını etkiler. Çünkü bu sınırlar BES katkı payları ile sigorta primlerinin toplamına uygulanır. Başka bir ifade ile yüzde 15 ve yıllık asgari ücret karşılaştırmasında BES katkı payları ile sigorta primlerinin toplamı dikkate alınır. Bu nedenle işverenin ödediği BES katkı payları çalışanın indirim yapabileceği prim tutarını azaltabilir.

Hem işveren tarafından BES katkı payı ödenmesi hem de ücretli tarafından şahıs sigortalarına prim ödenmesi ve bunların toplam tutarının yasal sınırı aşması durumunda, indirimin öncelikli olarak ücret matrahından mı yoksa ticari kazancın tespitinde mi yapılacağı konusu taraflarca, mükerrer indirime neden olmadan serbestçe belirlenebilecektir.

Öneri: Bu düzenleme prim indirimi uygulamasını çok karmaşıklaştırıyor. Öncelikle indirimin tespiti sırasında BES katkı paylarının dikkate alınmaması yönünde bir düzenleme yapılmasına şiddetle ihtiyaç var. Ayrıca sağlık sigortasının hayat sigortasından bağımsız olarak indirime tabi tutulması da isabetli olacaktır.

Eş ve çocuklar beyanname veriyorsa indirim nasıl yapılır?

Eş ve çocukların kendi gelirleri için beyanname vermeleri durumunda bunlara ait prim tutarları öncelikle kendi gelirlerinden indirilir. Ancak, eş ve çocukların matrahının yeterli olmaması nedeniyle indirilemeyen bir tutar kalırsa, bu tutar, mükellef tarafından indirim konusu yapılabilir.

İşverenlerce grup sağlık poliçesi kapsamında ödenen primlerde indirim uygulanabilir mi?

256 seri no'lu Gelir Vergisi Genel Tebliği'nde, sigorta priminin sigorta şirketine hizmet erbabı tarafından doğrudan ödenmeyip, işverenler aracılığıyla ödenmesi halinde (grup sigortası), işverence ödenen ve/veya hizmet erbabının ücretinden kesinti yapılmak suretiyle tahsil edilen sigorta primlerinin ücretin vergi matrahının tayininde indirim olarak dikkate alınabileceği belirtilmiştir.

59 sayılı Gelir Vergisi Sirküleri'nde de, işverenlerce ödenen şahıs sigorta primlerinin, herhangi bir tutar ve oran sınırlaması olmaksızın ücret kapsamında genel gider olarak dikkate alınabileceği ve yasal sınırlar dâhilinde hizmet erbabının safi ücret tutarının belirlenmesi sırasında da indirim konusu yapılabileceği açıklanmıştır.  

Bu açıklamalara göre, işverenlerce ödenen ve yasal sınırlar içinde kalan primler dolayısıyla ek bir vergi maliyeti çıkmaması gerekir. Yani bunlar bir taraftan brüt tutarı üzerinden bordroya dâhil edilirken, diğer taraftan yasal sınırlar dâhilinde matrahtan indirileceği için ödenecek/kesilecek vergide artışa sebep olmaz. Yasal sınırı aşan prim ödemesinin ise sağlanan menfaat olarak ve brüt tutarı üzerinden vergilendirilmesi gerekir.

Ancak bu kadar açık tebliğ ve sirküler bulunmasına rağmen 2011’de verilen bir özelgede yer alan açıklamalar tartışmalara ve tereddütlere neden olmuştur. Bu özelgeye göre, grup sigorta poliçesi kapsamında şirket tarafından çalışanları ile eş ve çocukları adına ödenen özel sağlık sigortası tutarlarının, personele yapılan ücret ödemesi olarak kabul edilmesi ve ücret bordrosuna dâhil edilerek vergi kesintisine tabi tutulması gerekmektedir. Ödenen primin ücret sayılarak bordroya dâhil edilmesini anladık, çünkü tebliğ ve sirkülerde de bu açıklamalar yer alıyor. Ancak sorun özelgede prim indiriminden söz edilmemiş olması. Bu durumu, işverenler tarafından ödenen primlerin indirime konu edilemeyeceği şeklinde yorumlayanlar olmuştur. Buna katılmıyorum, çünkü prim ödemesi ücret sayıldığına ve brüt tutarı ücrete eklendiğine göre ödemenin çalışan tarafından yapıldığının kabulü gerekir. Özelgedeki açıklamalar sadece sınırı aşan prim ödemeleri için doğrudur.

Nitekim 2020’de verilen bir özelge ile bu tereddütler ortadan kaldırılmıştır. Yeni özelgede, işveren tarafından çalışanları adına ödenen özel sağlık poliçesi primlerinin, çalışanlara sağlanan net menfaat (ücret) olarak değerlendirilmesi ve brütleştirilerek aylık ücret bordrolarına dâhil edilmesi gerektiği belirtildikten sonra, söz konusu primlerin yasal şartlar ve sınırlar dâhilinde ücretin safi tutarının tespitinde indirim konusu yapılabileceği belirtilmiştir. Gelir İdaresinden halen özelge havuzunda yaşayan önceki özelgenin kaldırılmasını bekliyoruz.

Grup sağlık sigortası uygulaması çok yaygın. Herhangi bir yasal değişiklik olmadan, bu konuda üstelik tebliğe ve sirkülere aykırı bir özelge verilebilmesi ve bu özelgenin uzun süre varlığını koruması şaşırtıcı. Gelir İdaresi’nin geniş bir kesimi ilgilendiren değişiklikleri tebliğ ile olmasa bile en azından sirküler yoluyla duyurması, mükellef hakları açısından tercih edilmelidir.