25 Mart 2022 tarihinde TBMM Başkanlığına sunulan 7394 sayılı Hazineye Ait Taşınmaz Malların Değerlendirilmesi ve Katma Değer Vergisi Kanununda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun ile Bazı Kanunlarda ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun Teklifi 15 Nisan 2022 tarih ve 31810 sayılı Resmî Gazete'de yayımlandı. Bazı maddeleri 15 Nisan 2022'de yürürlüğe girdi bazı maddeleri ise farklı tarihlerde yürürlüğe girecek.

Genel olarak 7394 sayılı Yasa m. 3, 4, 5 ve 6'da VUK'a ilişkin düzenlemeler yapıldı. Etkin pişmanlık hükümleri geldi ve bu konuyu bu yazımda okuyabilirsiniz. 

7394 sayılı Yasa m.4'ün son fıkrası ile vergi kaçakçılığı suçunu düzenleyen VUK m.359'a "Bu maddede düzenlenen suçların birden fazla takvim yılı veya vergilendirme dönemi içinde aynı suç işleme kararının icrası kapsamında işlenmesi halinde, Türk Ceza Kanununun 43 üncü maddesi uygulanır." hükmü eklendi. 

Böylece hem zincirleme suç hükümleri hem de etkin pişmanlık uygulamasıyla birlikte hükmün açıklanmasının geri bırakılması ve ceza ertelemesi işlemleri artacaktır. 

VUK m.359'a eklenen bu hükümler nedeniyle bölge adliye (istinaf) ve temyiz aşamasında bulunan VUK m.359 kapsamındaki suçlar açısından uyarlama yargılaması yapılacağından bu dosyalar ilk derece mahkemelere geri gönderilecektir. Bu durum yargının doğal olarak iş yükünü de artıracaktır. Artan iş yükü ise birçok hatayı da beraberinde getirecektir. 

Suç ne demektir?

Ceza hukukunun konusunu oluşturan suç; yasaklamış olan ve başkasının hakkını ihlal eden bir eylem olmakta, suç karşılığında ceza öngörülen, olumlu ya da olumsuz hareket şeklinde tanımlanabilir. Hocamız Sulhi Dönmezer'in de ifadesiyle suç, ceza hukuku kurallarını ihlal eden eylemlerdir. 

Toplumda bilinen en önemli yanlışlardan biri de vergiyle ilgili olumsuz tüm davranışların suç kapsamında değerlendirilmesidir. Oysa fiş/fatura düzenlememe, almama, beyanname vermeme hatta vergiyi ödememe bile suç sayılmamaktadır. Bu eylemler kabahat olarak değerlendirilmekte ve cezaları ise yalnızca idari para cezalarıdır. Yani bu eylemler için hapse atılmazsınız veya adli para cezası ödemezsiniz. Sadece idari parasal cezayla cezalandırılırsınız. 

Vergi mevzuatımızda yer alan cezalar, idare makamı tarafından verilen cezalar ve mahkemeler tarafından verilen cezalar olarak iki ana başlık altında değerlendirilir. Kabahatler hakkında idari makamlar tarafından idari para cezası verilir ve bunlara sadece idari para cezaları uygulanırken, suçlar hakkında ise ceza mahkemeleri tarafından hürriyeti bağlayıcı ceza veya adli para cezası verilebilir.

Bu ayrım göz önünde bulundurularak, idare tarafından verilen cezaları, vergi ziyaı cezası, genel usulsüzlük cezaları ve özel usulsüzlük cezaları olarak sınıflandırabiliriz. 

Vergi suçları ise; kaçaklık suçu, vergi mahremiyetini ihlal suçu, mükellefin özel işini takip suçu ve vergi kimlik numarası kullanımı ile ilgili düzenlemelere uymama suçu olarak 4 başlık altında sınıflandırabilir. 

Nedir bu "zincirleme suç" müessesesi?

Normal koşullarda bir fail birden fazla netice meydana getirmişse o kadar suç işlemiş sayılacak ve her netice için ayrı ayrı ve bağımsız şekilde cezalandırılması gerekir. Ancak bu uygulamanın istisnalarından biri zincirleme suç müessesesidir. 

Zincirleme suç Türk Ceza Kanunu m.43'te düzenlenmiştir. TCK m.43/1 "Bir suç işleme kararının icrası kapsamında, değişik zamanlarda bir kişiye karşı aynı suçun birden fazla işlenmesi durumunda, bir cezaya hükmedilir. Ancak bu ceza, dörtte birinden dörtte üçüne kadar artırılır. Bir suçun temel şekli ile daha ağır veya daha az cezayı gerektiren nitelikli şekilleri, aynı suç sayılır." şeklindedir. 

Değişik zamanlarda, bir kişiye karşı aynı suçun birden fazla işlenmesi durumunda zincirleme suç hükümleri uygulanır. 

Aynı suçun birden fazla işlenmesi şartı TCK m.43'te yer almaktadır. Buna göre zincirleme suç için ilk koşul birden fazla yapılmış hukuka aykırı fiilin bulunması gerekmektedir. Aynı suçun birden fazla işlenmesi koşuluna ek olarak bu suçların değişik zamanlarda işlenmesi de gerekmektedir. 

Aynı suç kavramı, aynı suç tipi diye düşünülmelidir. Bu nedenle zincirleme suç hükümlerinin uygulanabilmesi için aynı suçun var olması gerekmektedir. Örneğin VUK m.359/b'de yer alan "…..sahte olarak düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar…." cümlesinde olduğu gibi sahte belgeyi hem düzenlemek hem de kullanmak aynı suç olarak değerlendirilecek ve aynı zincirleme suç hükümlerine tabi tutulacaktır.

Bir kişiye karşı işlenmesi koşulunda ise bu kişi hazinedir. Zira vergi kaçakçılığı suçunda suçla korunan hukuksal değer devletin vergi kaybına uğramasını engellemek suretiyle devletin ekonomik yararları korunmakta olup suçtan zarar gören devlet hazinesidir.

TCK m.43'te ayrıca zincirleme suç hükümlerinin uygulanması durumunda verilecek hürriyeti bağlayıcı ceza "….dörtte birinden dörtte üçüne kadar artırılır" fıkrası uyarınca artırımlı uygulanacaktır.

VUK m.359'daki suçlara ilişkin

7394 sayılı Yasa m.4'ün son fıkrası ile vergi kaçakçılığı suçunu düzenleyen VUK m.359'a "Bu maddede düzenlenen suçların birden fazla takvim yılı veya vergilendirme dönemi içinde aynı suç işleme kararının icrası kapsamında işlenmesi halinde, Türk Ceza Kanununun 43 üncü maddesi uygulanır." hükmü eklendi.

Bu hükümle birlikte vergi kaçakçılığı suçlarında da farklı takvim yılında işlenmiş olsalar bile aynı suç işleme kararının icrası kapsamında ise bu suçlar hakkında artık zincirleme suç hükümleri uygulanacak. Ancak bu hükmün vergi kaçakçılık suçlarında uygulanmasına ilişkin bazı belirsizlikler var. 

Bu bölümü şimdilik çok kısaca özetleyip yakın zamanda detaylı bir yazı yayımlayacağım. 

İlk belirsizlik/sorun kanuni temsilcilerle ilgilidir. Bir kişinin birden fazla şirkette yönetici/yönetim kurulu üyeliği yaptığını varsayalım. Bu kişinin yönetim kurulu üyeliği yaptığı şirketlerde farklı dönemlerde sahte belge bulunursa ne olacak? Kişinin aynı vergilendirme dönemi ya da aynı takvim yılında birden fazla kanuni temsilciliği söz konusu ise "aynı suç işleme kararı" hususu karışıklık yaratacağı kanaatindeyim. 

Diğer sorun zamanla alakalıdır. Hangi aralıkta işlenen suçlar zincirleme kabul edilecektir?

Başka bir belirsizlik ise vergi müfettişlerinin hazırlayacakları vergi suçu raporunda ceza mahkemesinin elini rahatlatacak delilleri araştırıp rapora ekleyip eklemeyeceklerine ilişkindir. Bilindiği üzere haklarında inceleme yapılan vergi müfettişleri inceleme esnasında VUK m.359 kapsamında bir fiili tespit etmeleri halince Cumhuriyet savcılığına sunulmak üzere vergi suçu raporu düzenlemektedirler. Bu raporda ceza hakiminin VUK m.359'a eklenen TCK m.43'teki zincirleme suç hükümlerinin uygulanması adına mükellef/fail lehine delil toplayıp toplamayacağı oldukça belirsizdir.