Değerli okurlar, kısmi bölünmeyle ilgili yanlış bilinen, karıştırılan bir husus var. Benim yazılarımı takip edenler kısmi bölünmeyi ve sorunlarını çok iyi bilirler. Ancak takip etmeyenleri düşünerek müesseseyi kısaca açıklamak isterim.

"Kısmi bölünme" vergisiz birleşme ile birlikte en çok kullanılan yapılandırma projelerindendir. Ancak son yıllarda kısmi bölünme yapanların vergi incelemesine tabi tutulacağı düşüncesi ve bölünme sebebiyle sermaye azaltımında vergileme girişimleri mükellefleri kısmi bölünme yapma koşununda endişeye sevk diyor. Bu endişeyi peş peşe verilen hatalı özelgeler iyice artırıyor.

Maliyenin bu işlemlerden yararlananları öncelikle inceleme politikasından vazgeçmesi lazım, çünkü bu ve bunun gibi yeniden yapılanma müesseselere gerçekten ihtiyaç var. Bunlar sanıldığı gibi sadece vergi planlaması nedeniyle yapılmıyor.

Üstelik Maliyenin bu yaklaşımı söz konusu işlemlerin vergili yapılmasına neden olmuyor, yani vergi gelirlerimiz artmıyor, çünkü mükellefler bu işlemleri yapmaktan vazgeçiyorlar!

Neden kısmi bölünme yapılır?

Aynı şirket bünyesinde yürütülen birden çok hizmet veya üretim faaliyetinin ayrıştırılarak, işletmelerin mevcut hantal yapılarından kurtarılması, ana faaliyete odaklanma, anlayış veya görüş farklılığı olan ortakların ortaklıklarının sonlandırılmasına uygun ortam yaratılması, başka şirket bünyesine aktarılan üretim ve hizmet işletmelerinin belli alanlarda yoğunlaşarak uzmanlaşması ve ölçek ekonomisinden yararlanarak verimli ve kârlı kuruluşlar haline getirilebilmesi, bölünen şirkete veya bölünen faaliyete yeni ortak alınması veya halka açılma gibi birçok sebeple kısmi bölünme yapılabiliyor.

Kurumlar Vergisi Kanununa göre vergisiz kısmi bölünme nasıl yapılır?

Vergisiz kısmi bölünme, tam mükellef sermaye şirketlerinin (anonim, limited, eshamlı komandit şirket) bilançolarında yer alan,

- gayrimenkul (taşınmaz),

- iştirak hissesi (en az iki tam yıl süreyle aktifte yer alma şartıyla)

- üretim işletmesi,

- hizmet işletmesinin,

kayıtlı değerleri üzerinden aynî sermaye olarak mevcut veya yeni kurulacak tam mükellef sermaye şirketlerine devredilmesidir. (Kurumlar Vergisi Kanunu -KVK- Md.19/3-b)

Yasal düzenleme uyarınca gayrimenkuller, en az iki tam yıl süreyle aktifte yer alan iştirak hisseleri ya da üretim veya hizmet işletmeleri birbirinden ayrı/bağımsız olarak kısmi bölünmeye konu edilebilir. Bu konuda hiçbir tereddüt yoktur/olmaması gerekir, çünkü kanun koyucu bölünmeye konu edilebilecek varlıkları sayarken, üretim ve hizmet işletmesinden bağımsız olarak gayrimenkulleri de ayrıca belirtmiştir.

Kısmi bölünme, varlıkları devralan şirket hisselerinin bölünen şirkette bırakılması şeklinde yapılabileceği gibi doğrudan bölünen şirket ortaklarına sermaye azaltımı yoluyla verilmesi şeklinde de gerçekleştirilebilir.

Sanıyorum Maliye, kısmi bölünme yoluyla gayrimenkullerin vergisiz olarak devredilmesi suretiyle müessesenin istismar edildiği düşüncesinde, bu nedenle kısmi bölünmeye mesafeli davranıyor. Ancak bence hata ediyor, çünkü eskilerin deyişiyle "sui misal emsal teşkil etmez".

Maliye "kötü niyetli kişileri engelleyeceğim" derken iyiniyetli kişilerin da yasal haklarının kullanmalarına engel olduğunu bilmeli! Bunca vergi denetim elemanına sahip olan bir kurumun davranış şekli böyle olmamalı!

Üstelik kısmi bölünmede vergi alınmaması nihai bir vergi istisnası anlamına gelmiyor, çünkü varlıklar devralan şirketlere kayıtlı değerleriyle intikal ettiğinden vergi müktesebatı ile devrediliyor. Yani varlıklar ileride bu şirketler tarafından elden çıkarıldığında vergiye tabi tutulacak, yani istisna aslında vergi ertelemesinden ibaret.

Gayrimenkuller iki şekilde bölünmeye konu edilebilir

Gayrimenkuller, "işletme bölünmesi" ya da bağımsız olarak "gayrimenkul bölünmesi" şeklinde kısmi bölünmeye konu edilebilir.

İşletme bünyesinde kısmi bölünme konusu 1 seri no.lu KV Genel Tebliğinde şu şekilde açıklanmıştır:

"Üretim veya hizmet işletmelerinin devrinde, işletme bütünlüğü korunacak şekilde faaliyetin devamı için gerekli aktif ve pasif kalemlerin tümünün devredilmesi zorunludur. Kısmi bölünme sonucu hem bölünen işletmenin hem de bölünme sonucunda varlıkları devralan işletmenin faaliyetine devam etmesi esastır. Bu kapsamda, söz konusu işletmelerin devrinde, işletme bütünlüğü korunacak şekilde faaliyetin devamı için gerekli taşınmaz, her türlü tesis, makine ve teçhizat, alet, edevat, taşıtlar, gayrimaddi haklar ile hammadde, mamul, yarı mamul mallar gibi aktif kıymetler ile ilgili pasif kıymetlerin tümünün devredilmesi zorunludur."

"Üretim ve hizmet işletmeleri ile fiziki veya teknik bütünlük arz eden ve bu işletmelerden ayrılması mümkün olmayan binalar, arsa ve araziler de bu işletmelere dahil taşınmazlar olarak kabul edilecektir. Ancak, bir fabrika binasının içinde iki ayrı üretim işletmesi bulunması halinde üretim işletmelerinden birinin devri fabrika binasının da bölünüp devredilmesini gerektirmeyecektir.

Örneğin; sahip olduğu taşınmazda un ve yem imal eden bir şirketin, un imaline ilişkin üretim işletmesini mevcut veya yeni kurulacak bir sermaye şirketine ayni sermaye olarak koyması halinde, bu işletmeye bağlı aktif ve pasif kıymetlerin işletme bütünlüğü oluşturacak şekilde devredilmesi zorunlu olup un üretim işletmesinin bulunduğu taşınmazın, üretim işletmesi ile birlikte kısmi bölünmeye konu edilmesi zorunluluğu bulunmamaktadır."

Tebliğdeki açıklamalardan çıkan sonuç kısa ve nettir: Taşınmazlar işletme bölünmesi kapsamında belli şartlarla işletmenin bir parçası olarak bölünmeye konu edilmek zorundadır, ancak işletmeden bağımsız olarak taşınmaz bölünmesi yapılmasına yasal bir engel yoktur.

Ancak Maliye verdiği özelgelerde, ortada işletme bölünmesi olmadığı halde Tebliğin işletme bölünmesi ile ilgili açıklamalarına dayanarak, üretim ve hizmet işletmeleri ile fiziki veya teknik bütünlük arz eden ve bu işletmelerden ayrılması mümkün olmayan taşınmazların işletmeden ayrı olarak kısmi bölünmeye konu edilemeyeceği görüşünü ısrarla belirtmektedir.

Örneğin yakın tarihli bir özelgede üretim faaliyetlerinin yürütüldüğü fabrika binasının üretim işletmesinden ayrı olarak KVK kapsamında vergisi kısmi bölünmeye konu edilemeyeceği savunulmaktadır.

Yani Maliye kendi tebliğine aykırı görüş veriyor, aykırı hareket ediyor!

Bu yazı için son sözlerim…

Maliyenin özelgelere yansıyan görüşü, vergi incelemelerinde vergi müfettişlerince önerilen tarhiyatlara dayanak olarak alınmaktadır. Bu haksız görüşün/eleştirilerin yasal düzenlemeye tartışmasız bir şekilde aykırı olduğunu düşünüyorum.

Maliyenin tüm birimleri (Gelir İdaresi Başkanlığı, Vergi Deneti Kurulu) ile yasaya uygun davranması, gereksiz uyuşmazlıkları sona erdireceği gibi, mükelleflerin huzur içinde kısmi bölünme yapmalarına da olanak sağlayacaktır.

Kısmi bölünme birçok gelişmiş ülke mevzuatında yer almaktadır. 2014 yılından beri çok sayıda kısmi bölünme işlemi gerçekleştirilmiştir, ancak son 3-4 yılda bölünme müessesesine malum nedenlerle eski ilginin gösterilmediğine tanık oluyoruz.

Maliye Bakanlığı, eskiden olduğu gibi kısmi bölünmenin huzur içinde uygulanabileceği bir ortamı sağlamak zorundadır!