Değerli okurlar, vergide enflasyon düzeltmesinin tarihi gelişimini ve 2023 yılsonu itibariyle yapılması gereken vergisiz düzeltme uygulamasına ilişkin ayrıntılı açıklamalarımı bir önceki yazımda bulabilirsiniz.

Bu nedenle bugün doğrudan konuya girip, 2023 enflasyon düzeltmesi öncesi önemli bir konuya işaret etmek istiyorum.

Enflasyon düzeltmesi işleminde düzeltmeye tabi mali tablolarda yer alan ve düzeltmeye konu olan parasal olmayan aktif ve pasif kıymetler düzeltme katsayısıyla düzeltiliyor. Burada dikkat edeceğimiz husus 31/12/2023 tarihi itibariyle mali tablolarda yer alan düzeltmeye konu varlıkların düzeltmeye tabi tutulacak olması…

Parasal olmayan kıymetler, “ulusal para değerindeki değişmelere rağmen satın alma güçleri değişmeyen kıymetler” olarak tanımlanabilir. Bunlara örnek olarak stoklar, maddi duran varlıklar, mali duran varlıklar ve özsermaye kalemlerini gösterebiliriz.

Vergi uygulamasında mali tablolardan sadece “bilanço” düzeltmeye konu ediliyor. Bu nedenle 31/12/2023 tarihinden önce kapanan, dolayısıyla 31/12/2023 tarihli bilançoda yer almayan hesapların düzeltilmesi söz konusu olmayacak.

Düzeltmeye tabi tutulan ve düzeltilmiş bilançoda yer alan özsermaye kalemleri neler?

2023 düzeltmesi kapsamında bazı özsermaye kalemleri düzeltmeye tabi tutulacak ve bunlara düzeltme sonrası bilançoda düzeltilmiş tutarları ile yer verilecek. 

Bu kalemler, yapılmayan 2021 yılı düzeltmesine ilişkin taslak tebliğe göre, aşağıdaki şekilde sayılabilir[1]:

 −Sermaye

−Hisse Senetleri İhraç Primleri

−Hisse Senedi İptal Karları

−Yasal Yedekler

−Statü Yedekleri

−Olağanüstü Yedekler

−Özel Fonlar (213 sayılı Vergi Usul Kanununun 328 ve 329 uncu maddeleri kapsamında oluşturulan sabit kıymet yenileme fonu ile aynı Kanunun 325/A maddesi kapsamında ayrılan girişim sermayesi fonu, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunun geçici 84 üncü maddesi[2] ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun taşınmaz ve iştirak hissesi satışıyla ilgili 5/1-e, sat-kirala-geri al işlemi ile ilgili j ve varlık kiralama şirketlerine satış ve alışla ilgili k bentleri gereğince uygulanan kurumlar vergisi istisnaları nedeniyle oluşturulan fonlar; 6111, 6736, 7143, 7326 sayılı Yapılandırma Kanunları kapsamında, işletmede mevcut olduğu halde kayıtlarda yer almayan makine, teçhizat ve demirbaşların kayda alınmasına ilişkin olarak oluşturulan karşılık hesapları)

−Sermaye Düzeltmesi Olumlu ve Olumsuz Farkları

Düzeltmeye konu edilmeyecek ve silinecek özsermaye kalemleri neler?

Bazı özsermaye kalemleri ise enflasyon düzeltmesi kapsamında düzeltme katsayısı ile düzeltilmediği gibi, bunlar düzeltilmiş bilançoda da yer almayacak. Bu kalemler, enflasyon düzeltmesi işlemleri nedeniyle oluşan ve vergiye konu edilmeyecek geçmiş yıl kar veya zararı hesabına (torba hesaba) aktarılarak kapatılacak, yani silinecek.

Bu hesaplar şunlardan oluşuyor:

−Vergi Usul Kanunu (VUK) Madde 280/A-1[3] uyarınca oluşan fon hesabı,

−VUK’un geçici 31 ve 32 nci maddesi uyarınca oluşturulan yeniden değerleme değer artış fonu hesapları,

−VUK Mükerrer 298/ç uyarınca hesaplanan yeniden değerleme değer artış fonları,

−Gelir Vergisi Kanununun geçici 85, 90 ve 93 üncü maddeleri kapsamında varlık barışı uygulamaları nedeniyle oluşturulan fon hesapları,

−5811 sayılı Bazı Varlıkların Milli Ekonomiye Kazandırılması Hakkında Kanun kapsamında varlık barışı nedeniyle oluşturulan fon hesabı,

−6111, 6736, 7143, 7326 sayılı Kanunlar kapsamında, işletmede mevcut olduğu halde kayıtlarda yer almayan emtianın kayda alınmasına ilişkin olarak oluşturulan karşılık hesapları.

Bu hesaplardan sermayeye ilave edilmesi mümkün olanlardan sermayeye eklenmiş olanları  sermaye artışı olarak dikkate alınmayacak ve enflasyon düzeltmesine tabi tutulmayacak.

Silinecek fonların vergisiz dağıtılması mümkün olanları yılsonuna kadar dağıtılabilir!

Enflasyon düzeltmesi işlemleri kapsamında torba hesaba aktarılarak silinecek vergisel fonların bazılarının vergisiz bir şekilde ortaklara dağıtılması mümkün. Çünkü bunların dağıtımı ilgili kanunlarda “kar dağıtımı” olarak değerlendirilmiyor.

Bu fonlar şunlar:

−Varlık barışı nedeniyle oluşturulan fonlar,

−Muhtelif Yapılandırma Kanunları kapsamında, işletmede mevcut olduğu halde kayıtlarda yer almayan emtianın kayda alınması nedeniyle oluşturulan karşılık hesapları.

Bu dağıtım “kar dağıtımı” olarak değerlendirilemez!

Bu fon hesaplarının enflasyon düzeltmesi nedeniyle silinmesi, mükelleflerin bunları vergisiz olarak dağıtım imkânını ortadan kaldıracaktır. Kazanılmış hakların korunması bakımından bunların düzeltilmiş bilançoda yer almalarının sağlanması doğru olur.

Ancak böyle bir düzenlemenin yapılmaması ihtimaline karşılık, 31 Aralık 2023 tarihi itibariyle enflasyon düzeltmesi işlemleri yapılmadan önce söz konusu fonların ortaklara nakden veya cari hesaplarına alacak yazılmak suretiyle dağıtılması mümkündür.

Bu dağıtım kar dağıtımı olmadığı için Türk Ticaret Kanununda öngörülen kar dağıtım prosedürüne ve kar dağıtım stopajına da tabi değildir. Dolayısıyla yönetim organı kararı ile yapılabilecek bu dağıtım nedeniyle ortaklar bünyesinde gelir vergisine de konu edilmeleri de söz konusu olamaz.

Ayrıca ortağın kurum olması durumunda da aynı prensip geçerli olup, söz konusu fonlar kurum bünyesinde ve kurum tarafından dağıtılması halinde ortaklar nezdinde de vergilendirilmeyecektir.

Tabii ki bu dağıtım için yönetim organı kararı ile yetinilmeyerek genel kurul/ortaklar kurulu kararı da alınabilir veya yönetim organı kararı ile yapılan dağıtım sonradan genel kurul/ortaklar kurulu kararı ile onaylanabilir.

ÖNEMLİ NOT: Varlık barışına ilişkin fonlar, Gelir Vergisi Kanununun 90 ve 93 üncü maddeleri kapsamında oluşmuş ise yıl sonuna kadar yapılacak dağıtım sebebiyle vergilendirme söz konusu olmaz.

ANCAK 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun geçici 15 inci maddesi kapsamında oluşmuş fonların, bildirim veya beyan tarihinden itibaren iki yıl geçmeden çekişi halinde ilgili maddede vergileme öngörüldüğü için bu kapsama giren fonların iki yıllık süre dolmadan ortaklara dağıtılması halinde (kurumlar vergisi + kar dağıtım stopajı + gerçek kişi ortak bünyesinde gelir vergisi) ödenmesi gerekecektir. Bu nedenle vergilemeye muhatap olmamak için söz konusu fonların iki yıl geçtikten sonra dağıtılmasını öneriyorum.

Ayrıca Gelir Vergisi Kanununun geçici 85 ve ve 5811 sayılı Kanun uyarınca yurt dışı varlık barışı kapsamında kapsamında oluşan fonların da, ilgili maddede sadece sermayeye ilave edilebileceği, ancak tasfiyede vergilendirilmeyeceği belirtildiğinden dağıtılmayarak sermayeye eklenmesini öneriyorum. Aksi taktirde bu fonların tasfiye öncesinde ortaklara nakden dağıtılması, çekiş kabul edilerek vergilendirilebilir. Esasen tasfiyede vergilendirilmeyeceği açık yasal düzenlemeye bağlanmış fonların çekiş kabul edilmesinin doğruluğu da tartışılır, ancak mevcut yasal düzenleme karşısında böyle bir riske girmenin anlamı yok. 

[1] 2023 yılı düzeltmesine ilişkin yayımlanması beklenen tebliğde bu konularda farklı belirlemeler yapılabilir.

[2] Bu madde uyarınca, Avrupa Birliği organlarıyla akdedilen ve usulüne göre yürürlüğe konulan anlaşmalar çerçevesinde proje karşılığı sağlanan hibeler, özel bir fon hesabında tutulur ve gelir olarak dikkate alınmaz.

[3] Bu düzenleme uyarınca, yatırım teşvik belgesi kapsamında yatırım yapan tam mükellef sermaye şirketlerine, işe başladıkları hesap dönemini takip eden hesap dönemi sonuna kadar yurtdışından getirilerek sermaye olarak konulan yabancı paraların, söz konusu dönem zarfında yatırım teşvik belgesi kapsamında sarf olunan kısmı nedeniyle oluşan kur farkları pasifte özel bir fon hesabına alınabiliyor.