7256 sayılı Torba Kanun (kanun) ile yeni bir varlık barışı getirildi. Kanun 17 Kasım 20202 tarihinde yayımlandı. Bu yedinci varlık barışı uygulaması. Varlık barışına ilişkin uygulama esaslarını düzenleyen Tebliğ 28 Kasım 2020 tarihli Resmi Gazete’de yayımlandı.
Yeni düzenleme, bildirilecek varlıklar üzerinden vergi alınmaması ve tarihlerin farklılığı dışında 7186 sayılı Kanunla 2019 yılında yapılan bir önceki düzenlemenin aynısı. Bu yeni varlık barışına, beyan süresi 30.06.2020 tarihinde sona eren önceki vergi barışının devamı denilebilir.
Bugünkü yazımda yeni varlık barışını sorularla açıklamaya çalışacağım.
1) Varlık barışı ne demek?
Varlık barışı,
- Gerçek veya tüzel kişilerin yurt dışında bulunan kapsama giren varlıklarının Türkiye’deki banka veya aracı kurumlara bildirilmesi ve 3 ay içinde Türkiye’ye getirilmesi,
- Gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerine ait olup Türkiye’de bulunan, ancak kayıtlarda yer almayan kapsama giren varlıkların vergi dairesine bildirilmesi ve kayda alınması anlamına geliyor.
2) Kapsama hangi varlıklar giriyor?
Varlık barışının kapsamına, yurt dışında bulunan para, altın, döviz, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçları giriyor. Yurt içinde ise bunlara ilaveten taşınmazlar da kapsamda.
Yurt dışındaki taşınmazlar kapsama girmiyor, ancak bu taşınmazların kapsamdaki varlıklara dönüştürülerek bildirilmesi mümkün.
3) Varlıklara belli bir tarih itibariyle sahip olmak ve bunu tevsik etmek şart mı?
Kanun kapsamında bildirilecek yurt içinde ve yurt dışındaki varlıklara belli bir tarih itibariyle sahip olma ve bunu tevsik etme şartı prensip olarak bulunmuyor. Dolayısıyla varlıklara 17 Kasım 2020 tarihinden sonraki bir tarihte sahip olunması varlık barışından yararlanmaya engel değil. Örneğin 17 Kasım 2020 tarihi itibarıyla yurt dışında bulunduğu tevsik edilemeyen dövizin varlık barışına konu edilebileceğini düşünüyorum.
Bunun tek istisnası tebliğle getirildi. Buna göre, kapsama giren varlıkları 17 Kasım 2020’den önce yetkili kuruluşlarca düzenlenen bir vekalet veya temsil sözleşmesine istinaden değerlendirmeye yetkili olan kişilerin sadece bu tarih itibarıyla sahip oldukları varlıkların şirket adına bildirimi mümkün.
Bildirilen varlıklara ilişkin olarak banka veya aracı kurumlar tarafından, bildirimde bulunanlardan herhangi bir belge istenilmeyecek. Vergi dairelerince de banka veya aracı kurumlardan, bildirime konu edilen varlıklara ilişkin olarak herhangi bir belge talep edilmeyecek.
4) Şirketlerin kanuni temsilcileri, ortakları veya vekilleri adına görünen varlıkların şirket adına bildirimi mümkün mü?
Şirketlerin kanuni temsilcileri ve ortaklarının sahip olduğu varlıkları şirket adına bildirmek mümkün. Şirket veya şirketin ortakları adına varlıkları değerlendirmeye yetkili olanların sahip olduğu varlıklar da şirket adına bildirilebiliyor. Ancak bu kişilerin, 17 Kasım 2020’den önce yetkili kuruluşlarca düzenlenmiş bir vekâlet veya temsil sözleşmesine istinaden varlıkları değerlendirmeye yetkili olmaları gerekiyor.
Şirket veya şirket ortaklarına ait olduğu halde şirketin kanuni temsilcileri, ortakları veya vekilleri dışındaki kişilerce tasarruf edilen varlıklar da şirket adına bildirilebilecek. Ayrıca, gerçek kişilere ait olduğu halde bu kişilerin ortağı veya kanuni temsilcisi oldukları yurt dışındaki şirketlerce tasarruf edilen varlıkların da ilgili gerçek kişiler adına bildirime konu edilmesi mümkün. Ancak, bildirim dışındaki nedenlerle yapılacak vergi incelemeleri sırasında söz konusu varlıkların şirket veya şirket ortaklarına ya da gerçek kişilere ait olduğunun ispat edilmesi gerekiyor.
Görüldüğü gibi kanun çok esnek bir yaklaşım sergiliyor. Yeter ki varlıkları Türkiye’ye getir veya kayda al, kimin üzerinde olduğunun, kimin tasarruf ettiğinin önemi yok!
5) Bildirim yeri, şekli ve zamanı nedir?
Varlık barışından yararlanabilmek için;
- Yurt dışında bulunan varlıkların Tebliğin 1 no.lu ekinde yer alan Form ile bankalara veya (menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarına münhasır olmak üzere) aracı kurumlara bildirilmesi,
- Yurt içindeki varlıkların ise yine 30 Haziran 2021 tarihine kadar Tebliğin 2 no.lu ekinde yer alan Bildirim ile vergi dairelerine elektronik ortamda bildirilmesi ve yasal defterlere kaydedilmesi gerekiyor.
6) Bildirilen varlıklar üzerinden vergi ödenecek mi?
Hayır, bildirilen varlıklar nedeniyle herhangi bir vergi ödenmeyecek. Önceki versiyonda vergi barışından yararlanabilmek için yüzde 1 oranında vergi ödenmesi gerekiyordu.
7) Yurt dışındaki varlıklar Türkiye’ye nasıl getirilecek?
Bildirilen varlıkların Türkiye’ye getirilmesinden maksat,
- Para, döviz, altın, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının fiziki olarak Türkiye’ye getirilmesi veya Türkiye’deki banka veya aracı kurumlarda açılacak hesaplara transfer edilmesi,
- Fiziki olarak Türkiye’ye getirilmesi veya aracı kurumlarda açılacak hesaplara transfer edilmesi mümkün olmayan menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının ise aracı kurumlara bildirilmesidir.
30.06.2021 tarihine kadar banka veya aracı kurumlara bildirilmesi kaydıyla, yurt dışında bulunan varlıkların Türkiye’ye fiziki olarak getirilmesi sırasında yapılan bildirime istinaden Gümrük İdaresinden alınan belgeler, varlıkların Türkiye’ye getirilmiş olduğunun tevsikinde kullanılabilecek.
Yurt dışındaki varlıkların, yurt dışında bulunan banka veya finansal kurumlardan kullanılan ve 17 Kasım 2020 tarihi itibarıyla kanuni defterlerde kayıtlı olan kredilerin en geç 30 Haziran 2021 tarihine kadar kapatılmasında kullanılması mümkün. Bu durumda, söz konusu kredilerin defter kayıtlarından düşülmesi kaydıyla, borcun ödenmesinde kullanılan varlıklar için Türkiye’ye getirilme şartı aranmıyor.
Aynı şekilde, 17 Kasım 2020 tarihi itibarıyla kanuni defterlerde kayıtlı olan sermaye avanslarının, varlıkların bu tarihten önce Türkiye’ye getirilmek suretiyle karşılanmış olması hâlinde de, bu avansların defter kayıtlarından düşülmesi kaydıyla varlık barışı hükümlerinden yararlanmak mümkün.
8) Bildirilen varlıkların yasal defterlere kaydedilmesi zorunlu mu?
Bildirilen varlıkların yasal defterlere kaydı zorunlu değil, ancak istenirse kaydedilebilecek.
Defter tutan mükelleflerce, Türkiye’ye getirilen varlıklar ile gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerince kanuni defterlere kaydedilen varlıklar, istenirse dönem kazancının tespitinde dikkate alınmaksızın işletmelere dâhil edilebilecek, aynı varlıklar vergiye tabi kazancın ve kurumlar için dağıtılabilir kazancın tespitinde dikkate alınmaksızın işletmelerinden çekilebilecek.
Bilanço esasına göre defter tutan mükellefler, yasal defterlerine kaydettikleri varlıklar için pasifte özel fon hesabı açacaklar. Söz konusu hesap serbestçe tasarruf edilebilecek, sermayeye eklenebileceği gibi vergisiz olarak ortaklara da dağıtılabilecek. Yani ortaklara dağıtılması halinde kar dağıtımına bağlı stopaj yapılmayacak, gerçek kişi ortaklar ile kurumlar vergisi mükellefi olan ortaklar tarafından elde edilen bu tutarlar da vergilendirilmeyecek.
Serbest meslek kazanç defteri ile işletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler, söz konusu varlıkları defterlerinde ayrıca gösterebilecekler.
Bu şekilde kayıtlara alınan varlıkların elden çıkarılması halinde satış kazancının tespitinde kaydedilen bedel maliyet olarak dikkate alınacak, ancak bu işlemden zarar doğarsa bu zarar vergi matrahından indirilemeyecek.
Varlık barışı kapsamında kayıtlara intikal ettirilen taşınmazlar için amortisman ayrılamayacak.
9) Bildirilen varlıklar nedeniyle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmaması ne anlama geliyor?
Önceki vergi barışlarında olduğu gibi, bildirimde bulunulan varlıklar nedeniyle hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmayacak. Bu hükümden yararlanabilmek için;
- Yurt dışında bulunan bildirime konu varlıkların bildirimin yapıldığı tarihten itibaren üç ay içinde Türkiye’ye getirilmesi ya da Türkiye’deki banka veya aracı kurumlarda açılacak bir hesaba transfer edilmesi,
- Türkiye’de bulunan ve taşınmazlar dışındaki bildirime konu varlıkların ise banka veya aracı kurumlardaki hesaplara yatırıldığını gösterir belgelerle tevsik edilmesi gerekiyor.
10) Bildirilen varlıklar nedeniyle hangi tarihe kadar elde edilen gelirler için vergi tarhiyatı yapılmayacak?
Bildirilen varlıkların içerdiği beyan dışı bırakılmış gelirler ile ilgili olarak bildirim tarihine kadar olan süre için vergi tarhiyatı yapılamayacağını düşünüyorum.
Türkiye’de tam mükellefiyete tabi olan bir kişi hem Türkiye’de hem de yurt dışında elde ettiği gelirlerin toplamı üzerinden vergilendirilir. Bu kişinin yurt dışındaki bankalarda değerlendirdiği paralar nedeniyle, Türkiye’ye getirilmese bile beyanı zorunlu gelirler elde ettiğini ve bunları beyan etmediğini düşünelim. Öncelikle belirtelim, bu gelirler nedeniyle en fazla zamanaşımına uğramamış geçmiş 5 yıl ile sınırlı bir tarhiyat riski vardır.
Bu kişi yurt dışında bulunan ve 5 yıldır beyan etmediği getirileri de ihtiva eden parayı varlık barışı kapsamında bildirir ve 3 ay içinde Türkiye’ye getirirse, beyan etmediği bu gelirler dolayısıyla kendisine tarhiyat yapılamaz.
Buna göre, bu kişi 30 Haziran 2021 tarihine kadar beyanda bulunursa 2016, 2017, 2018 ve 2019 yıllarına ilişkin olarak tarhiyat yapılamaz. Her ne kadar kanun 17 Kasım 2020 tarihinde yayımlanmış olsa da 2020 yılının tamamı ile 2021 yılında bildirimin yapıldığı tarihe kadar olan 6 aylık dönemde elde edilecek gelirler için de tarhiyat yapılmaması gerektiğini düşünüyorum. Çünkü kanun bu hususu açıkça düzenlememiş, tebliğde de herhangi bir açıklama ve örneğe yer verilmemiştir. Bu nedenle söz konusu tarhiyat bağışıklığının bildirim tarihine kadar geçerli olduğunu kabul etmek gerekir.
Ancak bu düzenlemede Cumhurbaşkanına 6’şar ay olmak üzere iki defa toplam 1 yıl için süre uzatımı yetkisi tanındığı için bildirim tarihi 30 Haziran 2022 yılına kadar uzayabilir. Bu takdirde 30 Haziran 2022 tarihinde bildirilecek varlıklara ilişkin olarak bu tarihe kadar elde edilecek gelirler için de tarhiyat bağışıklığı uygulanacak mıdır? Bence uzatılan bu süreler için de tarhiyat yapılmaması gerekir. Nitekim 6736 sayılı Kanun uygulamasına ilişkin tebliğde yer alan örnekte bildirim tarihine kadar elde edilen gelirler için tarhiyat yapılamayacağı açıklanmıştı.
Yukarıda açıklamaya çalıştığım sonuca mevcut düzenlemeden hareketle ulaşıyorum. Bence makul olan yaklaşım, düzenlemenin yürürlüğe girdiği tarihe kadar olan süre için tarhiyat yapılmamasıdır, ancak bu durum ancak kanuna açıkça hüküm konularak sağlanabilir.
11) Vergi incelemelerinde bu inceme ve tarhiyat yapmama taahhüdüne ne ölçüde uyuluyor?
Bu konudaki görüşlerimi 30 Ekim tarihli yazımda açıkladım. Bugün biraz açacağım.
Şimdi bir vergi incelemesi yürütüldüğünü varsayalım. İncelenen mükellef inceleme sırasında veya inceleme sonunda vergi müfettişine incelemede tespit edilen matrah farkını da içeren tutarda varlık barışında bulunduğunu söylemiş olsun.
İnceleme elemanı ne yapacaktır?
Bence matrah farkının konusu beyan dışı bırakılan gelirlerden oluşuyorsa ve bildirilen tutar matrah farkını karşılıyorsa inceleme elemanı mükellefin varlık barışına ilişkin beyanını kabul edip tarhiyat önermemesi gerekir. Çünkü bu ne mükellef ne de inceleme elemanı tarafından ispatlanabilecek bir şey değildir. Mükellefin beyanına itibar edilmemesi, kanunla verilen güvencenin fiilen uygulanmaması anlamına gelir. Yasal düzenlemeye güvenerek bildirimde bulunan mükellefe verilen söz tutulmamış olur.
Bu durumda mükellefin beyanını doğru kabul eden ve tarhiyat önermeyen müfettiş, bu durumu bir tutanakla tespit edip, ileride aynı tutarın başka bir vergi incelemesinde mükerreren kullanılmamasını sağlamak zorundadır.
İncelemede bulunan matrah farkı, beyan dışı bırakılan hasılat değil de hatalı amortisman, teşvik ve indirim uygulaması gibi teknik nedenlerden kaynaklanıyorsa, vergi inceleme elemanı mükellefin varlık barışı argümanını dikkate almayıp tarhiyat önerebilir.
Bu konunun Vergi Denetim Kurulu ile Gelir İdaresi Başkanlığı arasında bir inceleme nedeniyle yazışmaya konu olduğunu biliyoruz.
Bu yazıda Gelir İdaresi,
- Bildirimde bulunan mükellefler hakkında bu bildirimleri dolayısıyla inceleme yapılmayacağını belirtikten sonra, bu mükellefler hakkında başka işlemler dolayısıyla yapılan incelemeler sırasında tespit edilen matrah farkı ile ilgili olarak mükelleflerce bu farkın bildirilen varlıkların kayıt dışı bırakılması nedeniyle ortaya çıktığının ileri sürülmesi halinde bu hususun incele elemanlarınca tespit edilmesi,
- Vergi incelemesi sonucunda tespit edilen matrah farkının bildirimde bulunulan varlıkların kayıt dışı bırakılması nedeniyle ortaya çıktığının tespiti halinde bu hususa ilişkin rapor tanzim edilmemesi, inceleme konusunun sadece bu hususu kapsaması halinde mevcut incelemenin iptal edilmesi,
Gerektiğini ifade etmiştir.
Bu değerlendirme müfettişleri inisiyatif kullanmaya zorlamakta ve baskı altına almaktadır. Böyle bir tespiti müfettiş nasıl yapacaktır? Bu yaklaşım gereksiz uyuşmazlıklara neden olacak niteliktedir.
Bu nedenle önerim, matrah farkının beyan dışı bırakılan gelirden kaynaklandığı durumlarda varlık barışı açıklamalarının kabulü ve tarhiyat yapılmaması yönündedir. Bu yaklaşım subjektif değerlendirmeleri önleyecektir.
12) Vergi incelemesi devam eden mükellef varlık barışında bulunabilir mi?
Vergi incelemesi devam eden mükellefler bu incelemede kayıt dışı bırakılan gelirlerinin tespit edildiğini veya edileceğini görünce varlık barışında bulunarak tarhiyat yapılmasını önleyebilirler mi?
Eskilerinde olmadığı gibi yeni varlık barışı düzenlemesinde de bu konuda herhangi bir hüküm bulunmuyor. Matrah artırımı uygulamasında devam eden incelemelerde nasıl işlem yapılacağı kanunda açıkça düzenlenmektedir. Kanunda bu husus düzenlenmediği için Hazine ve Maliye Bakanlığının yetkisi kullanarak bu konuyu açıklığa kavuşturmasına yarar görüyorum.
Düzenlemenin, incelemesi devam eden mükelleflerin varlık barışından yaralanamayacağı yönünde değil, devam eden incelemelerde kullanılamayacağı yönünde yapılması isabetli olur.
13) Varlık barışına ilişkin öneriniz nedir?
Kendime sordum, kendim cevaplandıracağım. Meslek hayatımda gördüğüm en zayıf düzenlemelerin varlık barışı olduğunu söylersem abartmış olmam. Bu kadar açığı olan düzenlemenin dünyada örneği yoktur sanırım. Acilen düzeltilmesi gereken hususlar:
- Vergi incelemesi devam eden mükelleflerin kanundan nasıl yararlanabilecekleri açıklığa kavuşturulmalıdır.
- Hangi tarihe kadar tarhiyat yapılmayacağı açıklığa kavuşturulmalıdır.
- Bildirilen varlıkların incelemelerde nasıl dikkate alınacağı objektif kriterlere bağlanmalıdır.
- Bildirilen ve kayda alınan varlıklar için pasifte açılan özel fon hesabı istenirse aynı gün vergisiz olarak dağıtılabiliyor. Bu tutarlar kayıt dışı bırakılan gelirlerden kaynaklanıyorsa vergisiz dağıtılmasının haklı bir tarafı yok. Çünkü bu gelirler kayda alınmış olsaydı, dağıtıldığı takdirde prensip itibarıyla kar dağıtım stopajı hesaplanacak ve elde eden ortaklar nezdinde kar payı vergilemesi yapılacaktı. Bu nedenle ya bu fonların dağıtımı kar dağıtımı sayılmalı, ya da fonların sermayeye eklenmesi zorunlu tutulmalıydı.
- Önceki bazı varlık barışı düzenlemelerinde, yurt dışında elde edilen iştirak kazançları ve iştirak tasfiyesinden doğan kazançların Türkiye’ye getirilmesi şartıyla gelir veya kurumlar vergisinden istisna edilmesi öngörülmüştü. Bu imkân yeni varlık barışında açıkça düzenlenmemiş olmakla birlikte, 30 Haziran 2021 tarihine kadar elde edilen/edilecek bu nitelikteki gelirlerin de bu kapsamda bildirilmesine engel olmadığını düşünüyorum. Ancak bu tür gelirlerin ayrı bir yasal düzenleme ile daha güvenli bir şekilde istisna edilerek, düşük ve sabit bir vergileme ile Türkiye’ye getirilmesinin özendirilmesi, içinde bulunduğumuz kriz ortamında hem devlet hem de mükelleflerin yararına alacaktır.
- Bildirilen varlıklar nedeniyle vergi incelemesi veya tarhiyatı yapılamayacağı açıkça belirtilmiştir. Ancak bu varlıklar nedeniyle suç gelirleri, kara para vb. adli kapsamlı soruşturmalar yapılamayacağına dair bir düzenleme yoktur. İlgililerin bu hususu da dikkate almaları gerekir.