Çalışanlara ücretin yanı sıra ayrıca barınma, yol, yemek gibi ek menfaatler de verilebilmektedir. Çalışanlara gerek nakit gerekse de yemek kartı yolu ile verilen yemek bedellerinin kullanım farklılıkları Gelir İdaresi Başkanlığı ile SGK uygulamalarında muhtelif sorunlar doğurmaktadır. Bu sorunların ne olduğunu dün yazdığım bu yazıda izah etmeye çalıştım.

Bugünkü yazının konusu ise SGK uygulamasına ilişkindir.

Ne olmuştu?

Çalışana verilen - iş yeri dışında- 2023 yılı için 110 Türk Lirası'na kadar yemek bedeli GVK m.23/8 uyarınca gelir vergisinden istisna edilmektedir.

Diğer taraftan Sosyal Güvenlik Kurumu Başkanlığı Sigorta Primleri Genel Müdürlüğü, 02.12.2022 tarihinde 2022/22 sayılı "Yemek Bedeli" konulu bir genelge yayımladı. Mezkûr Genelge uyarınca yemek bedeli adı altında sigortalılara veya sigortalılar için üçüncü kişilere yapılan her türlü ödemelerin, günlük asgari ücretin yüzde 23,65'inin prime esas kazançtan istisna etti.

Ancak mezkûr Genelgede yemek kartlarına, çeklerine ve/veya kuponlarına yüklenen yemek bedellerinin sigorta priminden istisna tutulabilmesi için söz konusu yemek kartlarının, çeklerinin ve/veya kuponlarının yalnızca yemek yenilmesi amacıyla kullanılması gerektiği, yemek amacı dışında kullanılması durumunda hem prim istisnası dolayısıyla alınamayan primin gecikme zammıyla geri alınması, akabinde idari para cezası kesileceği belirtilmiştir.

5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu m.80 "b) Ayni yardımlar ve ölüm, doğum ve evlenme yardımları, görev yollukları, seyyar görev tazminatı, kıdem tazminatı, iş sonu tazminatı veya kıdem tazminatı mahiyetindeki toplu ödeme, keşif ücreti, ihbar ve kasa tazminatları ile Kurumca tutarları yıllar itibarıyla belirlenecek yemek, çocuk ve aile zamları, işverenler tarafından sigortalılar için özel sağlık sigortalarına ve bireysel emeklilik sistemine ödenen ve aylık toplamı asgari ücretin % 30'unu geçmeyen özel sağlık sigortası primi ve bireysel emeklilik katkı payları tutarları, prime esas kazanca tabi tutulmaz.

(c) (b) bendinde belirtilen istisnalar dışında her ne adla yapılırsa yapılsın tüm ödemeler ile ayni yardım yerine geçmek üzere yapılan nakdi ödemeler prime esas kazanca tabi tutulur. Diğer kanunlardaki prime tabi tutulmaması gerektiğine dair muafiyet ve istisnalar bu Kanunun uygulanmasında dikkate alınmaz." şeklindedir.

Buna göre 5510 sayılı Kanun m.80/c uyarınca aynı Kanun m.80/b'de yer alan istisnalar dışında her ne adla yapılırsa yapılsın tüm ödemeler ile ayni yardım yerine geçmek üzere yapılan nakdi ödemeler prime esas kazanca tabi tutulacağı belirtilmiştir.

Bu kapsamda Sosyal Güvenlik Kurumu Başkanlığı Sigorta Primleri Genel Müdürlüğü'nün 02.12.2022 tarihinde yayımladığı 2022/22 sayılı Genelge ile 1 Aralık 2022 tarihinden itibaren çalışana verilen yemek yardımları nakdi yardım olarak değerlendirilmiştir.

Buna göre

1 Aralık 2022 tarihinden önce

Çalışana nakit olarak verilen yardımın bir günlük brüt asgari ücret tutarının yüzde 6'sı sigorta primine esas kazançtan istisna idi.

Ancak 1 Aralık 2022 tarihinden önce çalışana yemek kartı olarak verilen yardımın tamamı sigorta primine esas kazançtan istisnaydı.

1 Aralık 2022 ve sonrasında

Çalışana ister nakit isterse de yemek kartı şeklinde verilen yemek yardımları nakdi yardım olarak değerlendirilmiş ve yapılan yardımın tutarı ne kadar olursa olsun bir günlük asgari ücret tutarının yüzde 23,65'i sigorta primine esas kazançtan istisna edilmektedir.

Buna göre 1 Aralık 2022 tarihinden sonra, yemek kartlarına yükleme yapılmak suretiyle çalışanlara verilen yemek yardımları yine iş yerinde veya eklentilerinde yemek hizmeti sunulmamak şartıyla nakden yapılan yemek yardımı olarak değerlendirilecek ve istisna tutarını aşan kısım prime esas kazanca dahil edilecektir.

Mezkûr genelgeyle SGK görüş değiştirmiş ve 1 Aralık 2022 tarihinden itibaren yemek kartı ile verilen yemek bedelini nakdi yardım kabul etmiştir. Bu uygulama keyfi bir düzenleme olup herhangi bir kanun değişikliği yapılmadan uygulamaya konulmuştur.

Yargıtay 10. Hukuk Dairesinin 09.11.2020 tarih ve Esas No:2020/6831, Karar No: 2020/6297 sayılı kararında yol yardımının karşılığı nakden ödense de ayni yardım niteliğinde olduğu ayni yardımların prime esas kazanca dahil edilemeyeceği yönünde karar verilmiştir.

Ayrıca Yargıtay 21. Hukuk Dairesinin 05.02.2007 tarih ve Esas No: 2006/4180, Karar No:2007/2193 sayılı kararında benzer sonuç çıkmıştır. Mezkûr karar uyarınca ayni yardımdan amaç, sosyal veya kişisel bir ihtiyacın karşılanması yolunda yapılan bir yardımdır. Yardımın ayni veya para olarak yapılmasının önemi bulunmamaktadır, denilmektedir.

Bu kapsamda SGK'nın görüş değişikliği sonucu yemek kartı, çeki vs şekilde yapılan yemek yardımlarının nakdi yardım olarak değerlendirilemeyeceği, önceki uygulamada olduğu gibi ayni yardım olarak uygulamaya devam olunması gerekmektedir.

Mezkûr Genelge hukukun temel ilkelerini ihlal (mi) etmektedir?

Mezkûr Genelgede yemek kartlarına, çeklerine ve/veya kuponlarına yüklenen yemek bedellerinin sigorta priminden istisna tutulabilmesi için söz konusu yemek kartlarının, çeklerinin ve/veya kuponlarının yalnızca yemek yenilmesi amacıyla kullanılması gerektiği, yemek amacı dışında kullanılması durumunda hem prim istisnası dolayısıyla alınamayan primin gecikme zammıyla geri alınması, akabinde idari para cezası kesileceği belirtilmiştir.

Diğer taraftan SGK tarafından çıkarılan mezkûr genelge ile işverenler aleyhine ihdas edilen idari yaptırımın kanunilik kriterini sağlamadığı görülmektedir. Zira; dayanak Kanun olan 5510 sayılı Kanun'un hiçbir maddesinde işverenler tarafından ödenen yemek bedelinin hukuki niteliği ile alakalı herhangi bir düzenleme yer almamaktadır. İşverenler tarafından ödenen yemek bedellerinin prime esas kazanca dâhil edilmeyeceği ile sigortalılara veya sigortalılar için üçüncü kişilere yapılan her türlü ödemelere ilişkin muvazaalı durumların tespit edilmesi halinde Kurumun prim kaybının gecikme zammı ve cezası ile birlikte işverenlerden tahsil edileceğine dair genelgedeki düzenlemeler kanun altı idari nitelikteki düzenleyici işlemlerle ihdas edilmiştir. Bundan dolayı açıkça hukuka aykırı olan bu düzenleyici işleme dayanılarak tesis edilen bireysel nitelikteki idari yaptırımların da hukuka aykırı olacağı açıktır.

- Eşitlik ilkesi açısından

Genelgede yer alan mezkûr düzenleme Anayasanın 10'uncu maddesinde düzenlenen eşitlik ilkesini ihlal etmektedir. Şöyle ki; yemek bedeli adı altında sigortalılara veya sigortalılar için üçüncü kişilere yapılan yemek kartı/çeki/kuponu şeklindeki yemek bedeli ödemesi ile sigortalılara elden nakit olarak verilen yemek bedeli arasında ilki aleyhine bir eşitsizlik doğmaktadır. Zira mezkûr genelgede yemek kartı/çeki/kuponu şeklindeki yemek bedeli ödemesi ile alakalı muvazaalı durumların tespit edilmesi halinde işverenlere idari yaptırım uygulanacağı düzenlenmekte, yemek bedelini sigortalılara elden/bankadan nakit olarak ödeyen işverenler bakımından herhangi bir yaptırım öngörülmemektedir. Bu durum yemek bedelini sigortalılara yemek kartı/çeki/kuponu şeklinde ödeyen işverenler bakımından aleyhe bir durumun ortaya çıkmasına yol açmaktadır.

- İdarenin kanuniliği ilkesine aykırılığı açısından

Anayasanın 123'üncü maddesinde idarenin kuruluş ve görevleriyle bir bütün olduğu ve kanunla düzenleneceği hüküm altına alınmıştır. İdarenin kanuniliği ilkesinin anayasal dayanağı olarak kabul edilen bu düzenlemeye göre idarenin yasama organı tarafından çıkarılan bir kanun olmaksızın, yani yasama organı tarafından önceden düzenlenmeyen bir konuda asli olarak, ilk elden (Cumhurbaşkanı tarafından çıkarılan Cumhurbaşkanlığı kararnameleri hariç) kural koyması, düzenleme yapması mümkün değildir.

Anayasanın 123'üncü maddesi aynı zamanda "idarenin, bir yargı kararına gerek olmaksızın yasaların açıkça verdiği bir yetkiye dayanarak İdare Hukukuna özgü yöntemlerle, doğrudan doğruya uyguladığı yaptırımlar[1] olarak da tanımlanabilecek olan idari yaptırımların kanuniliği ilkesinin de dayanağını oluşturmaktadır.

İdari yaptırımlarda kanunilik ilkesi, hangi eylemlerin idari yaptırım gerektirdiğinin kanunlarla en ince ayrıntısına kadar düzenlenmek zorunda olduğu anlamına gelmese de hangi eylemlerin idari yaptırım gerektiren eylemler olduğunun idare tarafından belirlenebilmesi için bu konuda kanunla idareye takdir yetkisinin tanınmış olması ve idareye takdir yetkisi tanıyan bu kanunun da takdir yetkisinin sınırlarını belirlenmiş olması gerekmektedir.

Hukuka uygun bir çerçeve hükümden bahsedilmesi için hem maddi hem de şekli anlamdaki bir kanun hükmü ile idari yaptırımın temel esasları, türü, süresi/miktarının düzenlenerek yaptırımın çerçevesinin belirlenmesi şarttır. Hatta çerçeve hükmün açık ve herkes tarafından anlaşılır olması da gereklidir. Torba bir hükümle idareye idari yaptırımı belirleme yetkisi verilmesi mümkün değildir.

Bu nedenle idari yaptırımların kanuniliği ilkesi ile alakalı yukarıda yapılan açıklamalar göz önünde bulundurulduğunda SGK tarafından çıkarılan mezkûr genelge ile işverenler aleyhine ihdas edilen idari yaptırımın kanunilik kriterini sağlamadığı görülmektedir.

- Cezaların şahsiliği ilkesi açısından

Ceza hukukunun evrensel olarak kabul edilen en temel kurallarından biri olan cezaların şahsiliği ilkesi, hiç kimsenin bir başkasının fiilinden dolayı cezalandırılamayacağı anlamına gelmektedir. Anayasa'nın suç ve cezalara ilişkin esasların düzenlendiği 38'inci maddesinin yedinci fıkrasına göre de "ceza sorumluluğu şahsidir."

Cezaların şahsiliği ilkesi sadece adli cezalar için değil idari cezalar (idari yaptırımlar) bakımından da mutlak surette uygulanması gereken bir ilkedir. Anayasa Mahkemesi ve Danıştay'ın yerleşik içtihatları da cezaların şahsiliği ilkesinin idari cezalar bakımından da uygulanması gerektiği yönündedir. Bu nedenle çalışanın yemek kartını yemek dışında kullanması sonucunda işverenin cezalandırılması hem ceza hukukunun temel ilkelerine hem de Anayasa m.38'e açıkça aykırılık oluşturmaktadır.

- Ölçülülük ilkesi açısından

Mezkûr genelgenin muvazaalı durumların tespit edilmesi halinde Kurumun prim kaybının işverenlerden 5510 sayılı Kanunun 89'uncu maddesi uyarınca gecikme zammı ve cezası ile tahsiline yönelik yaptırım ile devlet teşvikini dolaylı olarak engellemek şeklindeki yaptırımının mülkiyet hakkına yönelik bir müdahale teşkil ettiği açıktır.

Nitekim Anayasa Mahkemesi de verdiği kararlarda bir sosyal güvenlik ödemesinin değer kaybına uğratılarak veya eksik ödenmesini mülkiyet hakkına müdahale olarak kabul etmektedir[2]. Dolayısı ile genelge ile mülkiyet hakkına yönelik olarak getirilen bu müdahalenin hukuka aykırı olup olmadığının ölçülülük testi bakımından da ele alınması gerekir.

Öncelikle belirtmek gerekir ki genelge ile getirilen yaptırımlar İdarenin ulaşmak istediği amacı gerçekleştirmeye elverişli değildir. Zira yukarıda da ifade edildiği üzere idarenin muvazaalı durumları tespit etmesi ve nitelendirmesi fiilen oldukça güçtür. Hal böyleyken sınırlandırma aracı, sınırlandırma amacına hizmet eder nitelikte değildir. Ölçülülük ilkesi öncelikli olarak bu açıdan ihlal edilmektedir.

Öte yandan genelgenin dolaylı bir sonucu olarak uygulanan gecikme zammı ve cezasının ölçülü olduğu takdir edilecek olsa bile, işverenin kendisinin doğrudan sorumlu olmadığı bir durumdan ötürü ekonomik açıdan büyük ölçekli bir zarar yekûnu oluşturabilecek devlet teşvikinden mahrum kalma yaptırımı müdahale ile ulaşılmak istenen araç ile amaç arasındaki makul dengeyi bozmaktadır. Dolayısıyla mezkûr genelge hükmüyle, ölçülülük ilkesinin bir diğer alt ilkesi olan orantılılık ilkesi de ihlal edilmektedir.

Ezcümle SGK, yayımladığı genelge ile hiçbir kanuni dayanağı olmadan görüş değiştirmiş ve bunu da kanunilik ilkesini ihlal ederek adsız düzenleyici işlemlerden biri olan genelge ile uygulamaya koymuştur. Söz konusu genelge ayrıca ölçülülük, eşitlik, cezaların şahsiliği gibi temel ilkeleri de ihlal etmektedir.

---

[1]Anayasa Mahkemesi, E.2000/43, K.2004/60, 13/05/2004.

[2] Bkz. B. No: 2018/16747, 16.16.2021; B. No: 2014/7621, 25.07.2017.

Murat Batı kimdir?  Prof. Dr. Murat Batı, 14 Aralık 1974 tarihinde Diyarbakır'da doğdu. İlk, orta ve lise eğitimini Diyarbakır'da tamamladı. Lisansını Ankara Gazi Üniversitesi'nden, yüksek lisansını Hacettepe Üniversitesi'nden, doktora derecesini "Türev Araçların Vergilendirilmesi" teziyle 2012 yılında İstanbul Üniversitesinden aldı. Mali hukuk alanında 2016 yılında doçent, 2022 yılında profesör kadrosuna (Ondokuz Mayıs Üniversitesi Hukuk Fakültesi) atandı.  Çok sayıda üniversite, banka, belediye ve profesyonel şirkete, özellikle vergi hukuku alanında eğitimler verdi; hukuk ofisleri ile YMM ofislerine danışmanlık yaptı. "Vergi Hukuku (Genel Hükümler)", "Muhasebe Hileleri ve Vergiden Kaçınmanın Türk Vergi Mevzuatındaki Yasallığı", "Türk Vergi Sistemi" kitapları yayımlandı; 60'tan fazla ulusal ve uluslararası akademik yayında makale ve kitap bölümü yazdı. Kısa bir süre Cumhuriyet, Dünya ve BirGün gazetelerinde konuk yazarlık yaptı. Eylül 2020'den itibaren T24'te yazmaya başlayan Murat Batı, Ondokuz Mayıs Üniversitesi Hukuk Fakültesi Mali Hukuk Ana Bilim Dalı Başkanlığı görevini halen sürdürmektedir.