Değerli okurlar, 21 Şubat 2025 tarihli yazımda, geçmiş yıl zararlarının yurt içi asgari kurumlar vergisi matrahından indirilememesi sorunu acilen çözülmesi gerektiğini dile getirmiştim.
Asgari kurumlar vergisi neden getirildi?
2025 yılı başından geçerli olmak üzere yürürlüğe giren yurt içi asgari kurumlar vergisi düzenlemesi ile hesaplanan kurumlar vergisinin, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancının yüzde 10’undan az olamayacağı öngörüldü.
Geçmiş yıl zararlarının yurt içi asgari vergi karşısındaki durumu
Kanunda yurt içi asgari KV matrahından bazı istisna ve indirimlerin düşülmesine izin veriliyor, bunlar kanunda açıkça sayılmış bulunuyor. Kanunda indirilebileceği belirtilenler dışındaki indirim ve istisnaların ise indirimine izin verilmiyor.
Geçmiş yıl zararlarına ilişkin olarak ise kanun metninde açık bir hüküm yok. Yani geçmiş yıl zararlarının asgari KV matrahından indirilemeyeceğine ilişkin olarak herhangi bir hüküm bulunmuyor.
Ancak buna rağmen Maliye 23 No.'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nde “beyannamelerde indirim konusu yapılan geçmiş yıl zararlarının asgari kurumlar vergisi matrahından düşülmeyeceği ve asgari kurumlar vergisinin hesaplanmasında dikkate alınacağını” düzenledi.
Geçmiş yıl zararlarının asgari vergi matrahından indirimine izin verilmemesine ilişkin düzenleme, sadece kanunda bu hususa ilişkin olarak hüküm bulunmaması nedeniyle hatalı değil. Müessesenin getirilme gerekçesi ile de uyumlu değil bu düzenleme.
Asgari vergi uygulaması ile devletin verdiği vergisel teşvikler (vergi harcamaları) nedeniyle vergi matrahının aşınması önlenmek isteniyor.
Ancak zarar mahsubu vergi harcaması niteliğinde değil, mükelleflerin gider fazlası olup, 5 yıllık zarar mahsup süresi içinde hem mükelleflerin beyanı üzerinden hesaplanan kurumlar vergisi matrahından hem de asgari kurumlar vergisi matrahından mahsubu mükelleflerin yasal hakkı.
Dönem ticari zararlarının asgari vergi matrahından düşülmesi kanuna uygun olarak kabul edilmişken, geçmiş yıl zararlarının kabul edilmemesi açık bir çelişki.
İşte tüm bu nedenlerle ilgili olarak tebliğ, çok şiddetli bir tepkiye neden oldu.
Danıştay, tebliğin yürütmesini durdurdu
21 Şubat 2025 tarihli yazımda tebliğin ilgili bölümlerinin Danıştay’da iptal başvurusuna konu edildiğini yazmıştım.
Danıştay 3. Dairesi oybirliği ile vermiş olduğu 10/02/2025 tarih ve 2024/5700 Sayılı Kararı ile tebliğin geçmiş yıl zararlarının asgari kurumlar vergisi matrahından indirilemeyeceğine ilişkin düzenlemelerinin yürütmesini durdurdu.
Kararın gerekçesi şöyle:
“…Kanun'un 36. maddesiyle 5520 sayılı Kanun'a eklenen 'Yurt içi asgari kurumlar vergisi' başlıklı 32/C maddesinde, Kanun'un 32. ve 32/A maddeleri hükümleri dikkate alınarak hesaplanan kurumlar vergisinin, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancının
Yüzde 10’undan az olamayacağı ve yurt içi asgari kurumlar vergisi hesaplanırken 1. fıkrada belirtilen kurum kazancından 2. fıkrada sayılan istisna ve indirimlerin düşüleceğinin belirtildiği, bunların dışında asgari verginin matrahının hesaplanmasına yönelik başkaca bir belirleme yapılmadığı ve davalı idareye matrahın belirlenmesine yönelik bir yetki verilmediği gibi indirim ve istisnalar dışında kalan diğer unsurların asgari verginin matrahından düşülmesine izin verilmeyeceğine dair bir yasal düzenlemede bulunmadığı anlaşılmış olup geçmiş yıl zararlarının asgari kurumlar vergisi matrahından düşülmeyeceği ve asgari kurumlar vergisinin hesaplanmasında dikkate alınacağına ilişkin dava konusu düzenlemede hukuka uygunluk bulunmadığı ve uygulanması halinde telafisi güç veya imkansız zararların dogmasına yol açabileceği sonucuna ulaşıldığından yürütmenin durdurulması isteminin kabulü gerekmiştir.
Öte yandan, geçmiş yıl zararlarının, dönem sonu ve dönem bası öz sermaye karşılaştırması sonucu ticari bilanço zararı (gider fazlalığı durumu) olarak ortaya çıkabilmesinin yanında çeşitli istisnalardan faydalanılması sonucu mali zarar (zarar olsa dahi indirilebilecek indirim ve istisnaların ticari bilanço karından/zararından düşülmesi durumu) olarak da ortaya çıkabilmesi de mümkündür. Düzenlemenin amacının, çeşitli indirim ve istisnalar nedeniyle düşük vergilemenin önlenmesi olduğu belirtilmesine karşın bu mahiyette olmayan gider fazlalığından kaynaklanan geçmiş yıl zararlarının asgari vergi matrahından düşülmesine izin verilmemesi, ticari bilanço zararı üzerinden yüzde 10 oranında vergi alınmasına yol açacağından kurumlar vergisinin konusunun, Kanun’un 1. Maddesinde sayılan kurumların kazançları olduğu dikkate alındığında, geçmiş yıl zararından dolayı vergiye tabi kazancı olmayan bir mükellefin dava konusu düzenleme nedeniyle vergi ödemek zorunda kalacağı da açıktır.”
Şimdi ne olacak?
Tebliğin ilgili bölümlerinin yürütmesi durdurulduğuna göre, bu karar yürürlükte kaldığı sürece verilecek geçici vergi ve kurumlar vergisi beyannamelerinde asgari kurumlar vergisi hesaplanırken ilgili düzenlemeler uygulanmayacak, yani geçmiş yıl zararları asgari vergi matrahından indirilebilecektir.
Karara karşı Maliye Bakanlığı Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu (VDDK) nezdinde itiraz etmiş veya edecektir.
Yürütmenin durdurulması kararı Danıştay VDDK tarafından kaldırılmazsa esas hakkındaki kararı bekleyeceğiz.
Benim tahminim, Danıştay VDDK tarafından yürütmenin durdurulması kararının kaldırılmayacağı ve Danıştay 3. Dairesi tarafından iptal kararı verileceği yönündedir. Çünkü süreç çok hızlı bir şekilde ilerliyor ve yürütmenin durdurulması kararının gerekçesi çok güçlü. Geçmişte yaşadığımız örnekler, yürütmenin durdurulması kararı verildikten sonra esas hakkındaki kararların da aynı doğrultuda verildiği yönünde. Çünkü Danıştay 3. Dairesi düzenlemede açık bir kanuna aykırılık görmeseydi, yürütmenin durdurulmasına karar vermezdi!
İstisnalardan kaynaklanan geçmiş yıl zararlarının durumu
Yürütmenin durdurulması kararında, istisna ve indirimlerden kaynaklanmayan (dönem sonu ve dönem bası öz sermaye karşılaştırması sonucu hesaplanan) geçmiş yıl zararlarının asgari vergi matrahından düşülmesine izin verilmemesinin, ticari bilanço zararı üzerinden yüzde 10 oranında vergi alınmasına yol açacağından bahsedilmesi, Danıştay 3. Dairesi'nin istisna ve indirimlerden kaynaklanan geçmiş yıl zararlarının yurt içi asgari kurumlar vergisi matrahından indirilemeyeceğini düşündüğünü gösteriyor.
Maliye, tebliği bu yönde değiştirebilir.
Geçmişte uygulanan asgari kurumlar vergisi uygulamasına ilişkin mülga 50 Seri No.'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nde de zararlar, “işletmenin normal faaliyeti sonucu ortaya çıkan zararlar” ile “indirim ve istisna uygulaması nedeniyle ortaya çıkan zararlar” olarak ayırıma tabi tutulmuş ve indirim ve istisna uygulaması nedeniyle ortaya çıkan zararlar, asgari kurumlar vergisine tabi tutulmuştu.
50 seri No.'lu Kurumlar Vergisi Kanunu Genel Tebliği'nin ilgili kısmının iptali için açılan davada Danıştay 4. Dairesi, 20.03.1996 tarihli ve E: 1995/2669 K:1996/1076 Sayılı Karar'ıyla, söz konusu tebliğin indirim ve istisnalardan kaynaklanan zararların asgari kurumlar vergisi matrahından düşülemeyeceğine ilişkin düzenlemelerini, kanunda geçmiş yıl zararlarının kaynaklarına göre bir ayırıma tabi tutulacağına ilişkin olarak bir hüküm bulunmadığı gerekçesiyle iptal etmişti.
Bunun üzerine çıkarılan 56 Seri No.'lu Kurumlar Vergisi Kanunu Genel Tebliği'nde, kaynağına bakılmaksızın bütün geçmiş yıl zararlarının yüzde 20 oranlı kurumlar vergisi matrahından indirilebileceğine yönelik açıklama yapılmıştı.
Bu nedenle, Danıştay 3. Dairesi'nin yürütmenin durdurulmasına ilişkin kararında yer alan ifadeleri bu bilgi ışığında değerlendirmek gerekir.