* Doç. Dr. Murat Batı
Bugün yayımlanan Resmi Gazete’de yer alan 5046 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile tıpkı TL’ye dayalı döviz kuru dönüşüm hesaplarında olduğu gibi altın cinsinden hesaplarından dönüşüm fiyatı üzerinden TL’ye çevrilerek elde edilen iratlara ilişkin gelir vergisi stopaj oranı yüzde sıfır olarak belirlendi.
Döviz kuru ve altın fiyatlarının TL mevduat hesaplarına uygulanan faiz oranından fazla olması durumunda aradaki fark “Hazinece” karşılanacak olması iki temel sorunu akıllara getirdi; ilki bu ödeme bir “kamu gideri” midir, ikincisi ise bu ödemeler vergilerle mi karşılanacak? Bu iki soru(n) da Anayasal düzlemde kendine cevap bulacak türdendir.
“Kamu Gideri” Kavramı iyi anlaşılmalı
Anayasa’nın 73’üncü maddesinin “Herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, malî gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür” şeklindeki fıkrasında yer alan “kamu gideri” kavramının ne olduğunu akabinde kamu gideri için ödenen vergilerin meşruiyetini anlamak sağlıklı bir vergileme adına elzem bir durumdur. Ancak “kamu gideri” kavramını anlamak için ayrıca “kamu hizmeti” kavramını da anlamak lazım gelir. Mali(ye) hukuk literatüründe kamu hizmeti; tam kamusal mal ve hizmetler, yarı kamusal mal ve hizmetler, kulüp mallar, erdemli mal ve hizmetler ve özel mal ve hizmetler şeklinde sınıflandırılır. Kamu hizmeti için tüm tanımlardan çıkan ortak nokta, faaliyetin kamu tüzel kişisi veya onun denetimi altında özel hukuk kişisi tarafından yürütülmesi (organik unsur) ve giderilmesinde kamu yararı bulunan toplumun genel ihtiyaçlarını karşılamaya yönelik olması (maddî unsur) birlikte kullanılmaktadır (1). Bu kapsamda bir hizmetin “kamu hizmeti” sayılabilmesi için toplumun genel ihtiyaçlarını giderebilme özelliğe sahip olması gerekmektedir.
Anayasanın 73’üncü maddesinde “Herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, malî gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür” hükmünde geçen “kamu gideri” ifadesi Anayasada tanımlanmamıştır. Kamu gideri kavramı 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu’nun (KMYKK) 3/h maddesinde “Kanunlarına veya Cumhurbaşkanlığı kararnamelerine dayanılarak yaptırılan iş, alınan mal ve hizmet bedelleri, sosyal güvenlik katkı payları, iç ve dış borç faizleri, borçlanma genel giderleri, borçlanma araçlarının iskontolu satışından doğan farklar, ekonomik, malî ve sosyal transferler, verilen bağış ve yardımlar ile diğer giderleri” şeklinde tanımlanmıştır. Bu tanımdan çıkan temel anlam, kamu gideri “bir kamu hizmetini yerine getirmek adına yapılan harcamalardır.”
Buna göre 5018 sayılı KMYKK m.3/h uyarınca bir giderin kamu gideri sayılabilmesi için ilk şart ya kanunlara ya da Cumhurbaşkanlığı kararnamesine dayanması gerekir. Bu noktada dayanağı kanun ya da Cumhurbaşkanlığı kararnamesi olmayan giderler kamu gideri sayılmamalıdır. Dayanağı kanun ya da Cumhurbaşkanlığı kararnamesi olmayan kamu giderleri genel tebliğ, Cumhurbaşkanı Kararı gibi başka bir enstrümanla doğrudan düzenlenmesi durumunda da bunun kamu gideri sayılmaması gerekir.
İkinci temel şart ise kamu giderlerinin çerçevesi ile alakalıdır. 5018 sayılı KMYKK m.3/h’de kamu giderinin çerçevesi çizilmiştir. Ancak maddenin “…diğer giderleri” şeklindeki son cümleciği kamu giderleri sayısının artırılabileceğini göstermekte ve harcamacı kuruluşların elini güçlendirmektedir. Ancak her türlü kamu giderinin bu hükmün son cümleciğindeki “..diğer giderleri” kapsamında değerlendirilmesi de mümkün değildir.
Ancak sıklıkla karıştırılan “kamu giderini”, “kamunun gideri” ile karıştırmamak gerekir. Bu ayrımı sayın Prof. Dr. Yusuf Karakoç hocamın bir makalesinde (2) buldum ve Sayın Hocamın da hoşgörüsüne sığınarak bu yazının başlığını da aynı isimle yayımladım.
Anayasa m.73/ilk fıkrada geçen “kamu gideri” ifadesi kamusal ihtiyaçları karşılamak üzere yapılan giderler olarak düşünülmelidir. Kamusal ihtiyaçlar kavramının ise ne olduğu da yeterince açık değildir. Ancak “karşılandığında toplumsal bir sosyal fayda yaratan ihtiyaçlar” olarak düşünülmesi gerekmektedir. Ülke savunması, yargılama hizmetleri, emniyet hizmetleri gibi sosyal fayda yaratan hizmetlerin karşılığı olarak yapılan gerek nakdi gerekse de ayni harcamalar kamu gideridir. Kamu giderleri, Devletin üstlendiği kamu hizmetlerinin yerine getirilmesi için yapılan harcamalardır. Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlerden oluşan kamu gelirleri, kamu giderlerinin karşılığı olarak tahsil edilmektedir. Kamunun giderleri ise kamu gideri sayılmayan yani kamusal hizmetler dışında kalan giderlerdir. Bu noktada kur garantisi kapsamında TL mevduatlarına ödenecek farklar bir “kamu gideri mi yoksa kamunun gideri mi?” sorusuna cevap bulmak kafalardaki tartışmayı berraklaştıracaktır. Şayet bu gider bir kamu gideri ise bunun vergilerle finanse edilmesinde bir sorun yoktur ama kamunun gideri ise o zaman bu finansman Anayasa m.73/ilk fıkra uyarınca bir aykırılık doğuracaktır.
“Kamu giderini” karşılamak için vergi toplanır
Anayasa m.73’te yer alan “..kamu giderlerini karşılamak üzere… vergi ödemekle yükümlüdür” şeklindeki cümlesi uyarınca vergi ödeme görevi ancak kamu gideri söz konusu ise mümkündür. Daha basit bir ifadeyle kamu gideri yok ise vergiler de alınmaz. Bu noktada fiskal ya da mali amaç da denilen bu kural gereği vergiler yalnızca kamu giderlerini finanse edebilmek için kullanılır. Başka bir ifade ile vergi(lemenin) amacı kamu giderini finanse etmektir.
Bu finansman ya doğrudan bütçeden ya da tahsis yöntemiyle yapılmaktadır. Ancak tahsis yönteminin yani harcamayı doğrudan finanse edebilmek için toplanan vergilerin ilgili kuruma pay verilmesi 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu m.13/g uyarınca mümkün görülmemektedir. Zira Anayasa Mahkemesinin 21.12.2021 tarihli Resmî Gazete’de yayımlanan 2018/135 Esas Nolu kararında da “verginin Spor Toto Teşkilatına aktarılmasını” sağlayan düzenlemeyi Anayasa’ya aykırı bulundu.
Bu çerçevede olası bir senaryoyla toplanan vergiler “kur farkı”, “altına dayalı dönüşüm fiyat farkı” gibi bir amaçla doğrudan Merkez Bankası'na ya da benzer bir kuruma tahsis edilemez. Olası bir durumda bu şekilde yapılacak düzenleme, yüce Yargıda 5018 sayılı Yasa m.13/g ve AY m.73 uyarınca iptal edileceği kanaatindeyim.
Sonuç
Anayasa m.73 uyarınca bir gider kamu gideri değilse bunun finansmanın vergilerle yapılması Anayasal bir sorun doğurmaktadır. Zira Anayasa Mahkemesinin yerleşmiş içtihatlarında bir giderin kamu gideri sayılabilmesi kamu giderlerinin kamu yararına yapılması şartına bağlamıştır.
Anayasa m.73/ilk fıkra “Herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, malî gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür” hükmü uyarınca vergiler sadece kamu giderlerini finanse edebilmek için tahsil edilmelidir. Kamu gideri olmayan bir gider için vergilerin kullanılması mümkün değildir. Uygulamada buna getirilen çözüm bir harcamaya/gidere her yıl yapılan bütçe kanununda yer verilmesidir. Bütçe kanununda yer alan bir harcama kalemi, Anayasa m.73 uyarınca kamu gideri sayılmakta ve tahsil edilen vergilerin bu giderler için kullanılması meşruiyet kazanmaktadır. Hatta bütçe kanununda yer alan bir harcama/gider kaleminin Anayasa m.73 uyarınca kamu gideri sayılması da genel kabul görmüştür.
Bu yüzden gerek Anayasa’da gerekse de diğer mevzuatlarımızda kamu gideri kavramının tam tanımlanmaması ve her türlü giderinin bütçe kanununda yer alması neticesinde doğrudan Anayasa m.73’te yer alan kamu giderine dönüşmesi gibi bir sonuç oluşmaktadır.
Bu karmaşayı çözmek elbette kolay değildir ancak kur garantisi kapsamında ödenecek kur farklarının toplumsal bir faydasının olup olmadığının öncelikle ortaya konulması ve akabinde bu minvalde bunların finansmanın vergilerle karşılanıp karşılanmayacağının hukuki zemininin tartışılması gerekmektedir.
Ezcümle kur garantisi ve altın fiyatları dolayısıyla kur/altın fiyat farkı ödemelerinin bir kamu gideri mi yoksa kamunun gideri mi? Olacağı sorununun ivedilikle çözüme kavuşturulması gerekmekte ve bu kapsamda bu giderlerin vergilerle mi yoksa başka bir gelirle karşılanıp karşılanmayacağının hukuki dayanaklarının net bir şekilde ortaya konulması gerekiyor.
Aksi durumda halihazırda görünen durum bu ödemelerin bir kamu gideri sayılmayacağı ve bunların vergilerle de karşılanması durumunda Anayasanın 73’üncü maddesine aykırılık oluşturduğudur.
Saygılarımla
Herkese iyi seneler
(1) Yusuf KARAKOÇ; Vergi Gelirlerinin Kamu Giderlerinin Karşılığı Olması İlkesi, Mehmet Akif Aydın’a Armağan, s.432. (https://dergipark.org.tr/tr/download/article-file/273375)
(2) Yusuf KARAKOÇ; Vergi Gelirlerinin Kamu Giderlerinin Karşılığı Olması İlkesi, Mehmet Akif Aydın’a Armağan, (https://dergipark.org.tr/tr/download/article-file/273375)
* Ondokuz Mayıs Üniversitesi Ali Fuad Başgil Hukuk Fakültesi Kamu Hukuku Bölüm Başkanı
murat.bati@omu.edu.tr