*Doç. Dr. Murat Batı
Normal koşullarda tek bir işverene bağlı olarak çalışan bir kişinin aldığı ücret geliri (maaşı için) işveren tarafından vergi stopajı yapılarak vergi dairesine bildirilir ve hesaplanan bu vergi işveren tarafından ödenir. Çalışan ücretli bir daha vergi dairesine gidip bu geliri için ne beyan verir ne de ayrıca başka bir vergi öderdi. Ancak 05.12.2019 tarihli 7194 sayılı Yasa ve buna istinaden 27 Mayıs 2020 tarihinde yayımlanan 311 sayılı Gelir Vergisi Genel Tebliği uyarınca ücretlilerin vergilendirme yapısında değişikliğe gidilmiştir. Söz konusu değişiklik esasında yüksek tutarda ücret alanlar için getirilmiş bir uygulamadır ve 2020 yılında elde edilecek gelirlere uygulanacaktır.
Tek işverenden alınan ücretlerin ekstra vergisel durumu
Bildiğiniz üzere bir kişi Türkiye’de ücretli çalışırsa, maaşından halk arasında stopaj denilen kaynakta kesinti suretiyle vergi kesilmekte ve bu vergi işveren tarafından vergi dairesine beyan edilip ödenmektedir. Ücretli ise bunu vergi dairesine ayrıca beyan edip ödemek zorunda değildi. Çünkü işveren bunu kesip vergi dairesine ödemiştir.
Buna göre tek işverenden alınmış ve stopaj yoluyla vergilendirilmiş Gelir Vergisi Kanunu’nun 103’üncü maddesinde yer alan tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için bu tutar 600 bin TL) aşmayan ücretler ayrıca ücretli tarafından beyan edilmeyecektir. Yani 2020 yılı için gayrisafi olarak 600 bin TL ve altında ücret elde ettiyseniz sizin ayrıca beyanname vermenize gerek yok.
Ancak 1 Ocak 2020’den itibaren yapılan yeni düzenlemeye göre tek işverenden bile 600 bin TL’nin üstünde ücret geliri elde ederseniz bunu önümüzdeki yıl Mart ayında vergi dairesine beyan etmeniz gerekecek. Etmezseniz cezası var. Demedi demeyiniz.
Birden fazla işverenden ücret alınması durumunda ne olacak?
Ekmek aslanın midesinde olduğu bu dönemlerde insanlar her bulduğu işi yapmak istemektedirler. Hatta aynı holding bünyesinde farklı şirketlerden ücret de alabilmektedirler. Ya da bir dershanede ücretli öğretmen akşamları bir kursta ders verebilmektedir. Kaç iş yaparsanız yapın, işverenler her biri ödeme yaparken gelir vergisini sanki siz sadece onun yanında çalışıyormuşsunuz gibi verginizi keser ve vergi dairesine yatırır.
Ancak Hazine ve Maliye Bakanlığı bu noktada daha fazla vergi geliri elde etmek için ücretli çalışanların tüm ücret gelirlerini ayrıca toplu beyan etmelerini ve ekstra vergi ödemelerini zorunlu kılmaktadır. Önceki yıla kadar bunun istisnası için yani bizim beyan etmemiz adına tek koşul gerekirken 2020 yılında uygulanmak üzere yapılan düzenleme ile yeni bir koşul daha geldi.
Bu koşullar şöyle;
İlki; Gelir Vergisi Kanunu, bir kişinin birden fazla işverenden ücret alması durumunda bir işverenden aldığı ücret hariç diğer işverenlerden aldığı gayri safi ücret toplamının 2020 yılı için 49.000 TL’yi (GVK madde 103’te belirtilen tarifedeki ikinci dilimin üst sınırını) aşması durumunda tüm ücret gelirini beyan etmesini ve ekstra vergi ödemesini zorunlu kılmaktadır. Buradaki gayri safi ücret geliri ücretlinin eline geçen net ücret değil vergi hesaplanmasında dikkate alınan ücret tutarıdır.
Gayrisafi ücret; eline geçen ücrete hesaplanan verginin de eklenmesi durumundaki ücrettir. Yani eline geçenden biraz daha fazla bir tutarı ifade etmektedir. Yani iki işverenden ücret geliri elde edilirse istediğiniz işvereni birinci kabul edip diğer işverenden aldığınız ücretin toplamı 2020 yılı için 49 bin TL’yi aşarsa iki işverenden elde edilen tüm ücretin 2021 Mart ayında beyan edilmesi ve ekstra vergi ödenmesi gerekmektedir.
İkinci koşul ise; tek ya da daha fazla işverenden alınan ücret tutarlarının toplamının 2020 yılı 600 bin TL’yi geçmesi durumunda da beyan edilip ekstra vergi ödenmesi gerekmektedir. Örneğin Erol Bey ilk işvereninden 2020 yılı için 555 bin TL, ikinci işvereninden ise 40 bin TL ücret alsın. Bu durumda ilk koşulu hatırlayınız lütfen; yüksek olan ücreti ilk işveren kabul edip (örneğimize göre 555 bin TL olsun) diğerinin 49 bin TL’lik beyan sınırını geçip geçmediğine bakmak olsun.
Buna göre stopaj yoluyla alınan 555 bin TL ilk işveren, ikinci işverenden alınan 40 bin TL, GVK madde 103’te belirtilen tarifedeki ikinci dilimin üst sınırını yani 2020 yılı için 49 bin TL’yi geçmediği için ilk koşula göre beyan vermeyecek.
İkinci koşulumuz toplam aldığı tutar GVK madde 103’te belirtilen tarifedeki dördüncü dilimin üst sınırını yani 2020 yılı için 600 bin TL’yi geçip geçmediğine bakacağız. (555 bin + 40 bin TL’nin toplamı) 595 bin TL, 600 bin TL beyan sınırını geçmediğine göre ücretli çalışan bu arkadaşımızın ayrıca beyan etmesine gerek yoktur.
Birden fazla işverenden ücret alınması halinde, birinci işverenden alınan ücretin hangisi olacağı ücretli tarafından serbestçe belirlenebilecektir. Yani yüksek olan ücretin alındığı işvereni ilk işveren kabul etmek ücretlinin lehine sonuç doğurabilir.
Özetle
a)Tek işverenden ücret geliri elde eden mükelleflerin, ücret gelirleri toplamı 103 üncü maddede yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 600.000 TL) aşması,
b) Birden fazla işverenden ücret geliri elde eden mükelleflerin, birinci işverenden aldıkları ücret gelirleri de dâhil olmak üzere ücretleri toplamının gelir vergisi tarifesinin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 600.000 TL) aşması,
c) Birden fazla işverenden ücret geliri elde eden mükelleflerin, birden sonraki işverenden alınan ücretleri toplamının gelir vergisi tarifesinin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 49.000 TL) aşması, durumunda 2021 Mart ayında yıllık beyannameyle beyan edilmesi gerekmektedir.
Birden fazla işverenden ücret alınması durumu özellikle holding yapılarında ve grup şirketlerinin iştiraklerinin birinin ya da birkaçının yönetim kurulu üyeliklerinde bulunması karşılığı aldığı ücret ve huzur hakları durumunda görülmektedir. Bunu aşmak için her kurum ayrı bordro düzenlememeli tek bordro düzenlenmesi yeterli olmaktadır.
Konuyu örneklerle ifade etmeye çalışayım;
Örnek 1; Nesrin Hanım, 2020 yılında tek işverenden stopaj yoluyla vergilendirilmiş 800.000 TL ücret geliri elde etmiştir. Nesrin Hanım’ın 2020 yılında elde ettiği ücret geliri 193 sayılı GVK’nın 103’üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 600.000 TL) aşması nedeniyle, Nesrin Hanım’ın bu ücret gelirini, 2021 Mart ayında yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan etmesi gerekmektedir. Yıllık beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden yıl içinde kesilen vergiler mahsup edilebilecektir.
Örnek 2; Metin Bey 2020 takvim yılında; birinci işverenden 560.000 TL, ikinci işverenden 45.000 TL olmak üzere iki ayrı işverenden ücret geliri elde etmiş ve ücretlerin tamamı stopaj yoluyla vergilendirilmiştir.
Metin beyin, birinci ve ikinci işverenden elde etmiş olduğu ücretleri toplamı (560.000 TL+45.000 TL=) 605.000 TL, 193 sayılı GVK’nın 103 üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 600.000 TL) aştığından ücret gelirlerinin tamamı beyan edilecektir. Yıllık beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden yıl içinde kesilen vergiler mahsup edilebilecektir.
Örnek 3; Nazmi Bey 2020 takvim yılında; birinci işverenden 450.000 TL, ikinci işverenden 60.000 TL olmak üzere iki ayrı işverenden ücret geliri elde etmiş ve ücretlerin tamamı stopaj yoluyla vergilendirilmiştir.
Nazmi Bey'in, birinci ve ikinci işverenden elde etmiş olduğu ücretleri toplamı (450.000 TL+60.000 TL=) 510.000 TL, 193 sayılı GVK’nın 103 üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 600.000 TL) aşmamakla birlikte birden sonraki işverenden elde ettiği ücret geliri olan 60.000 TL, aynı Kanunun 103 üncü maddesinde yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan (2020 yılı için 49.000 TL) tutarı aştığından iki işverenden elde ettiği ücret geliri toplamı beyan edilecektir. Yıllık beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden yıl içinde kesilen vergiler mahsup edilebilecektir.
Örnek 4; Damla Hanım, 2020 takvim yılında; birinci işverenden 500.000 TL, ikinci işverenden 30.000 TL ve üçüncü işverenden 15.000 TL olmak üzere üç işverenden ücret geliri elde etmiş ve ücretlerin tamamı stopaj yoluyla vergilendirilmiştir.
Birinci işverenden alınan ücretin hangisi olacağı serbestçe belirlenebildiğinden, Damla Hanım, 500.000 TL’lik ücret gelirini birinci işverenden elde edilen ücret olarak belirlemiştir.
Buna göre Damla Hanım’ın
- Üç işverenden elde ettiği ücret gelirleri toplamı (500.000 TL+ 30.000 TL+ 15.000 TL=) 545.000 TL, 193 sayılı Kanunun 103’üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 600.000 TL) aşmadığından ve
- Birden sonraki işverenlerden elde ettiği ücretleri toplamı (30.000TL+ 15.000 TL=) 45.000 TL, aynı Kanunun 103’üncü maddesinde yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 49.000 TL) aşmadığından,
ücret gelirleri yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesine gerek bulunmamaktadır..
Bu kişilerin ikinci işverenden ücret aldıkları nasıl tespit ediliyor?
Hazine ve Maliye Bakanlığı normal koşullarda düzenli şekilde nüfus müdürlüğünden, tapu müdürlüğünden, yurt dışı giriş/çıkış işlemlerinden ve belli tutarı aşan parasal aktarmalar için bankalardan aylık bilgi almaktadır. Ancak Hazine ve Maliye Bakanlığı’nın SGK ile bu şekilde bir anlaşması ve ilişkisi maalesef bulunmamaktadır.
Yani SGK’dan birden fazla işveren için düzenli bir bilgi almamaktadır. Bu durumda Hazine ve Maliye Bakanlığı, SGK’sı iki ayrı işverenden ödenmiş kişileri tespit ettiğinde bu kişiler için iki ayrı işverenden ücret ödendiği anlayışıyla bu kişiler için cezalı vergi hesaplaması yapmaktadır. Ancak bu durum maalesef Gelir İdaresi Başkanlığı’nın yaptığı inceleme vs durumlarda tesadüfen tespitine ya da birinin şikâyetine bağlıdır. Söz konusu durumun daha sistematik yapılması adına Gelir Vergisi ya da Vergi Usul Kanunu’na bir hüküm konulması yerinde olacaktır.
Üst düzey kamu kurumu yöneticilerinin durumu
Yapılan yeni düzenlemeye göre 5018 sayılı Kamu Mali Yönetim ve Kontrol Kanunu uyarınca hüküm altına alınan “Genel Yönetim Kapsamında” bulunan kamu idareleri ile bu idarelere bağlı, ilgili ve ilişkili kurum ve kuruluşlarda çalışan personelin genel yönetim kapsamındaki diğer kurumlardan ücret alması durumunda bu ayrı kuruluşlar birden fazla işveren kabul edilmeyecek ve aldıkları tutar ne olursa olsun ayrıca beyan edilmeyecektir.
Genel yönetim kapsamındaki idarelerden kasıt ise;
Cumhurbaşkanlığı, İletişim Başkanlığı, Diyanet ve tüm bakanlıkları da kapsayan genel bütçeli idareleri,
Tüm devlet üniversitelerini de kapsayan Özel bütçeli idareleri
BDDK, SPK, Rekabet Kurumu gibi kurumları kapsayan Düzenleyici ve Denetleyici idareleri,
Sosyal güvenlik kurumları ve mahalli idarelerdir.
Buna göre genel yönetim kapsamında bulunan bir idarede görev alan bir kişi aynı anda ya da yıl içinde tayin vs gibi nedenlerle yine genel yönetim kapsamındaki başka bir kuruluşa ücret karşılığı geçse aldığı ücret tutarı ne olursa olsun ayrıca beyan etmeyecektir. Yani yukarıda yazıldığı gibi birden fazla işveren statüsüne dahil etmeyeceğiz. Bunun nedeni de normal koşulda ikinci ya da sonraki işverenden alınan ücret her seferinde her işveren Gelir Vergisi Kanunu’nun 103’üncü maddesinde yer alan tarifenin ilk diliminden başlatırken “genel yönetim kapsamındaki” idareler arasındaki ücretlerde ise matrah kümülatif dikkate alınmaktadır. Yani toplanarak hangi vergi dilimine giriyorsa o dilimden vergilendirilmesi yapılmaktadır.
Örnek 5; İstanbul Üniversitesi'nde çalışan Binhan Hoca, 2020 Haziran ayında başka bir üniversiteye geçerse bu iki üniversitenin ikisi de genel yönetim kapsamında idare olduğundan ikisini “tek işveren” kabul edilecektir. İstanbul Üniversitesinde varsayalım İlk 6 ay alınan toplam ücret matrahı 60 bin TL olsun bu durumda yeni üniversite vereceği ücreti 60 bin TL’ye ekleyerek hangi vergi dilimine giriyorsa o tarifede vergilendirecektir. Kümülatif olarak yani toplayarak vergilendirilecektir. Oysa diğer kurumlar (özel sektör/banka vs) her seferinde ilk defa işe başlamış gibi tarifenin ilk diliminden başlayarak vergilendirildiğinden beyan etmeleri gerekmektedir.
Ancak Genel yönetim kapsamındaki idareler ile bu idarelere bağlı, ilgili ve ilişkili kurum ve kuruluşlarda çalışan personelin; aynı yıl içerisinde, bunlar dışında bir işverenden de ücret geliri elde etmesi veya görevinden ayrılarak bu işveren nezdinde çalışmaya başlaması durumunda, söz konusu personelin ücret matrahları birbiri ile ilişkilendirilmeksizin her bir işverenden elde edilen ücret ayrı ayrı gelir vergisi stopajına tabi tutulacaktır. Bu durumda, birden sonraki işverenden alınan ücretlerin toplamının, 193 sayılı Kanunun 103’üncü maddesinde yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 49.000 TL) aşması veya bu tutarı aşmamakla birlikte her iki işverenden aldığı ücret geliri toplamının aynı Kanunun 103 üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı (2020 yılı için 600.000 TL) aşması halinde, ücret gelirlerinin tamamının beyan edilmesi gerekmektedir.
Örnek 6; Maliye Bakanlığı'nda görevli Meliha Hanım, 2020 yılı içerisinde B Bakanlığının ilişkili kuruluşu olan T Kurumu yönetim kurulu üyeliği dolayısıyla huzur hakkı ücreti elde etmiştir. Meliha Hanım’ın, M Bakanlığı ile T Kurumu yönetim kurulu üyeliğinden aldığı ücret ödemeleri, tek işverenden elde edilen ücret olarak kümülatif matrah yani toplam esas alınmak suretiyle vergilendirilecektir. Kendisi ayrıca bu gelirleri toplamı ne kadar olursa olsun beyanname vermeyecektir.
Hangi kuruluşun hangi bakanlığın bağlı ya da ilgili kuruluşu olduğu kamu kurumlarının internet sayfasında yazmaktadır. Kafa karışıklığını gidermek için bakmakta fayda vardır.
Yıl içinde iş değiştirenlerin durumu
Yıl içinde iş değiştirenler de birden fazla işverenden ücret engeline takılmaktadırlar. 160 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği uyarınca kişinin aynı takvim yılı içinde iş değiştirmesi durumunda her yeni işveren ücret toplamını kümülatif değil de daha önce maaş almamış gibi ilk dilimden başlayarak GVK madde 103’te belirtilen tarifeye göre hesaplamaktadır.
Gelir İdaresi Başkanlığının verdiği 23.05.2017 tarih ve 38418978-120[61-2017/13]-160324 sayılı Özelge’sinde ise; yeni işe başlayan personelin çalışacağı süre içerisinde elde edeceği ücret gelirinin vergilendirilmesi aşamasında daha önce çalışmış olduğu işverenden elde ettiği kümülatif ücret matrahının yeni iş yerinde çalışacağı süre içerisinde elde edeceği ücret matrahı ile ilişkilendirilmemesi, yeni iş yerinde söz konusu personelin elde edeceği ücretlerin tevkif suretiyle vergilendirilmesine esas olarak başlangıçta "0" matrahın dikkate alınması gerektiği belirtilmiştir.
Gelir İdaresi Başkanlığı’nın bu şekilde bir özelge vermesi esasında özel sektör çalışanlarının ücret gelirlerini yeterince kontrol edemediğinin bir tür itirafı niteliğindedir. Konu SGK ile yapılacak bir ortak otomasyon projesiyle çözülebilecek bir mahiyettedir.
Ücretlinin bu durumda ikinci işverenden alacağı ücret tutarı GVK’nin 103’üncü maddesinde belirtilen tarifenin ikinci dilimindeki tutarı aşması durumunda ayrıca beyan etmesi gerekmektedir.
2393 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile bazılarına vergisel avantaj sağlandı
2393 Sayılı Cumhurbaşkanı Kararı 22.01.1990 tarihli ve 399 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin geçici 9’uncu ve ek 1’inci maddelerine tabi kuruluşlarda görevli kapsam dışı personeli,
399 sayılı Kanun Hükmünde Kararname kapsamı dışında kalan kuruluşlar ve bağlı ortaklıklarında (haklarında özelleştirme kararı almanlar dâhil) çalışan kapsam dışı personeli,
İller Bankası A.Ş. yönetim ve denetim kurulu üyeleri ile burada görevli sözleşmeli personeli,
PTT A.Ş. yönetim ve denetim kurulu üyelerini,
Kamu iktisadi teşebbüsleri ve bağlı ortaklıkları ve iştiraklerinin yönetim kurulu başkan ve üyeleri ile tasfiye kurulu üyelerini,
Özelleştirme kapsam ve programında bulunup kamu payı %50’nin üzerinde olan kuruluşlar dâhil kamuya ait diğer iktisadi kuruluşların yönetim kurulu başkan ve üyeleri ile denetim ve tasfiye kurulu üyelerini, kapsamaktadır.
Bu Karar uyarınca bu kamu ve kurum kuruluşlarında 2018 ve devamındaki yıllarda “denetim, tasfiye ve yönetim kurullarında” bulunmaları durumunda ödenecek ücretler üzerinden yapılacak her türlü vergi ve kesintileri ilgili kuruluşlar tarafından ödenecektir. Ballı kaymak yani..
Ve daha önemlisi kamu görevi bulunan yönetim, denetim veya tasfiye kurulu üyelerinin birinci ve ikinci işverenden aldıkları ücretleri birleştirmek suretiyle ödemeleri gereken (yukarıda detaylı bahsettiğim) ilave gelir vergisi de aynı şekilde ilgili kuruluşlar tarafından ödenecektir.
Vergilemede adalet açısından ödenen bu net ücretlerin brüt ücrete dönüştürülüp vergilendirilmesinin yapılması gerekmektedir. İşverence ödenecek vergilerin de ücretli açısından bir maddi menfaat olduğu dikkate alındığından kendisi adına ödenen vergiler de “artı bir ücret geliri” olduğu gözden kaçmamalıdır.
Bu kuruluşlar da unutulmayıp onlar için de; ödedikleri bu fazla vergileri gider olarak yazabilirler.
Ne güzel değil mi…
Hazine ve Maliye Bakanlığı geçmişe yönelik işlem yapabilir mi?
Evet yapabilir. Hazine ve Maliye Bakanlığı geriye yönelik 5 yıl içinde yapacağı denetimlerde bu şekilde bir gelir elde ettiğinizi tespit eder ve sizin bunu beyan etmeyip ve dolayısıyla da verginizi ödemediğinizi fark ederse ortaya çıkan bu vergiye ek olarak bu verginin 1 katı kadar cezasını (vergi ziyaı cezası) ve hesaplanan bu vergi üzerinden o dönemden bu zamana kadar aylık %1,6 olan gecikme faizi alacak.
__________________________________________________________________________________________________
* Ondokuz Mayıs Üniversitesi, Ali Fuad Başgil Hukuk Fakültesi, Mali Hukuk Anabilim Dalı Başkanı
murat.bati@omu.edu.tr